In aansluiting op artikel 24 van de wet beschrijft dit artikel het beleid over:
wanneer verrekening;
betwiste schuld en verrekening;
reikwijdte van de verrekening;
bekendmaking verrekening;
verrekening en fiscale eenheid vennootschapsbelasting;
instemmingsregeling bij cessie en verpanding.
De verrekening vindt niet van rechtswege plaats. De ontvanger bepaalt of al dan niet tot verrekening wordt overgegaan.
Als de belastingschuldige de ontvanger verzoekt een bepaalde belastingteruggaaf of een ander uit te betalen bedrag met een bepaalde openstaande aanslag of andere vordering te verrekenen, dan willigt de ontvanger dit verzoek altijd in.
Dit geldt ook als het verzoek wordt gedaan nog voordat de teruggaaf is geformaliseerd of het uit te betalen bedrag is vastgesteld. In dat geval schort de ontvanger de invordering echter niet zonder meer op. Zo nodig kan de belastingschuldige om uitstel van betaling in verband met de te verwachten teruggaaf respectievelijk het te verwachten uit te betalen bedrag verzoeken (zie artikel 25.3 van deze leidraad).
De ontvanger is bevoegd een van de belastingschuldige te innen bedrag te verrekenen met een voorlopige teruggaaf inkomstenbelasting als bedoeld in artikel 13, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Daarbij houdt hij rekening met de voor de belastingschuldige geldende beslagvrije voet. Als de belastingschuldige na een verrekening aannemelijk maakt dat voor hem een andere beslagvrije voet geldt, past de ontvanger de beslagvrije voet aan en houdt hij rekening met de aangepaste beslagvrije voet vanaf de laatste verrekening die plaatsvond vóór de indiening van het verzoek en bij de daaropvolgende verrekeningen.
In het algemeen gaat de ontvanger niet tot verrekening over met een te betalen bedrag dat de belastingschuldige betwist en waarvoor de ontvanger uitstel van betaling heeft verleend op grond van artikel 25.2 van deze leidraad.
De ontvanger kan wel verrekenen als de financiële situatie van de belastingschuldige zodanig is dat vrees voor onverhaalbaarheid bestaat.
Ondanks het feit dat de wet daartoe wel de mogelijkheid biedt, worden uit te betalen bedragen niet automatisch verrekend met aanslagen die (nog) niet invorderbaar zijn. Dit laat onverlet dat de ontvanger bevoegd is om in daartoe aanleiding gevende gevallen binnen de betalingstermijn te verrekenen.
Bij een voorlopige belastingaanslag in de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting die is gedagtekend in het jaar waarover deze is vastgesteld, kan de ontvanger alleen verrekenen voor zover de betalingstermijnen zijn verstreken.
Hierop maakt de ontvanger een uitzondering als er sprake is van een situatie als bedoeld in artikel 10, eerste lid, onderdelen b, c of d, van de wet. Dan is verrekening mogelijk met alle termijnen van de voorlopige aanslag vanaf het moment dat zich één van de genoemde situaties voordoet.
Verrekening met andere bedragen waarvan de invordering aan de ontvanger is opgedragen, kan plaatsvinden vanaf het moment waarop de invordering aan de ontvanger is opgedragen.
Een belastingteruggaaf op grond van artikel 29, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 kan worden verrekend met belastingschuld van de belastingschuldige die materieel is ontstaan voor de datum van zijn faillissement.
Verrekening van een uit te betalen bedrag door de ontvanger gebeurt bij beschikking. De beschikking wordt aan de belastingschuldige bekendgemaakt door toezending of uitreiking van een kennisgeving.
Het achterwege laten van de bekendmaking heeft niet tot gevolg dat de verrekening nietig is.
In artikel 24, eerste lid, van de wet is geregeld dat de ontvanger alle in te vorderen en uit te betalen bedragen van alle onderdelen van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting onderling kan verrekenen.
Verrekening is mogelijk voor zover zowel het uit te betalen bedrag als het in te vorderen bedrag materieel zijn ontstaan gedurende het bestaan van de fiscale eenheid. Dit geldt ook als de daadwerkelijke verrekening pas plaatsvindt na verbreking van de fiscale eenheid. Voor teruggaven als gevolg van verliesverrekening geldt echter het volgende.
Verliezen die zijn ontstaan na verbreking van de fiscale eenheid kunnen worden teruggewenteld naar de bestaansperiode. Teruggaven die daaruit voortvloeien, kunnen worden verrekend met belastingschuld die materieel is ontstaan tijdens de bestaansperiode. Het voorgaande geldt mutatis mutandis ook, als er geen sprake is van een verbreking van de fiscale eenheid maar van een wijziging van de samenstelling daarvan.
Als verliezen die zijn ontstaan tijdens het bestaan van de fiscale eenheid, worden teruggewenteld naar perioden die zijn gelegen vóór het begin van de bestaansperiode, dan vallen de teruggaven buiten de bestaansduur van de fiscale eenheid. Dit neemt niet weg dat verrekening mogelijk is op de voet van artikel 24 van de wet als het om dezelfde belastingschuldige gaat.
Als een dochtermaatschappij in de loop van het boekjaar deel gaat uitmaken van een fiscale eenheid en deze eenheid eindigt voor die dochtermaatschappij nog in hetzelfde boekjaar, dan wordt geacht voor de tussenliggende periode voor die dochtermaatschappij geen fiscale eenheid tot stand te zijn gekomen. Dit geldt ook voor een bestaande fiscale eenheid die in de loop van het boekjaar deel gaat uitmaken van een andere fiscale eenheid en nog in hetzelfde boekjaar daaruit wordt ontvoegd.
Verrekeningen die plaats hebben gevonden in de periode tussen de voeging en de ontvoeging blijven evenwel in beide gevallen in stand.
Voor zover een belastingteruggaaf ten name van een onderdeel van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting materieel is ontstaan gedurende de periode van het faillissement van dit onderdeel, kan deze niet worden verrekend met een schuld van een ander onderdeel van de fiscale eenheid, voor zover die schuld is ontstaan vóór de datum van het faillissement.
In artikel 24, derde lid, van de wet is een instemmingsregeling opgenomen die verrekening uitsluit als de ontvanger instemt met cessie (artikel 3:94 BW) of stille verpanding (artikel 3:239 BW) van een uit te betalen bedrag.
Als de ontvanger niet heeft ingestemd, kan hij tot verrekening met openstaande schulden overgaan ook al is de cessie of verpanding aan hem meegedeeld. De ontvanger verrekent het uit te betalen bedrag met de belastingschulden die openstaan op het moment van formalisering van het uit te betalen bedrag.
Bij openbare verpanding van een uit te betalen bedrag geldt geen instemmingsregeling.
Cessie of stille verpanding van een uit te betalen bedrag is mogelijk mits dit bedrag voldoende bepaald is omschreven.
Stille verpanding is mogelijk vanaf het moment dat de aanspraak op teruggaaf van het saldo van positieve en negatieve elementen van de belastingaanslag of de teruggaafbeschikking materieel vaststaat. Dit is op zijn vroegst het geval na het einde van het jaar of tijdvak waarop de teruggaaf betrekking heeft.
De weigering van een instemming met de cessie of verpanding heeft betrekking op de gehele cessie of verpanding. De instemming wordt niet gedeeltelijk verleend. Wel bestaat de mogelijkheid om een uit te betalen bedrag in gedeelten te cederen of te verpanden. De ontvanger moet dan bij iedere cessie of verpanding afzonderlijk beoordelen of hij daarmee instemt.
Instemming met een cessie of verpanding wordt alleen geweigerd als de ontvanger gegronde redenen heeft om aan te nemen dat instemmen met de cessie of verpanding zal kunnen leiden tot oninbaarheid dan wel onverhaalbaarheid van een ten tijde van de mededeling invorderbare belastingaanslag (of anderszins voor verrekening vatbare schuld) waarmee het uit te betalen bedrag zonder cessie of verpanding had kunnen worden verrekend. De weigering voorkomt aldus dat de invordering van deze aanslag wordt gefrustreerd. Deze situatie zal zich onder meer voordoen bij een belastingschuldige die bekend staat als een notoir slechte betaler.
Met nadruk wordt vermeld dat bij de beoordeling of met een cessie of verpanding moet worden ingestemd geen rekening wordt gehouden met materieel ontstane belastingschulden die nog niet zijn geformaliseerd in een belastingaanslag. De ontvanger is verplicht met een cessie of verpanding in te stemmen als op het tijdstip van de mededeling van de cessie of verpanding ten name van de belastingschuldige geen voor verrekening vatbare (en dus geformaliseerde) schuld invorderbaar is. In verband met het cessie- en verpandingsverbod van artikel 7b van de wet geldt dit niet voor uitbetalingen inkomstenbelasting.
De ontvanger maakt zijn beschikking aan de belastingschuldige en aan de derde – in dit geval de pandhouder of cessionaris – bekend door middel van een gedagtekende kennisgeving, waarbij de belastingschuldige op de mogelijkheid wordt gewezen bij de directeur beroep in te stellen.
Onverminderd het bepaalde in artikel 24 van de wet geldt met betrekking tot een beroepschrift waaruit niet direct duidelijk blijkt waarop het beroep is gebaseerd, dat de ontvanger de indiener verzoekt het beroepschrift binnen een redelijke termijn (nader) te motiveren. De ontvanger wijst de indiener op een mogelijke niet-ontvankelijkverklaring bij het niet voldoen aan deze motiveringsplicht.
De beschikking van de directeur op het beroepschrift wordt bekend gemaakt door toezending of uitreiking van de beschikking aan zowel de belastingschuldige als de derde, in dit geval de pandhouder of cessionaris.
De belastingschuldige kan zich tot de voorzieningenrechter wenden met het verzoek de ontvanger te verbieden de instemming te weigeren. Totdat de voorzieningenrechter uitspraak heeft gedaan, gaat de ontvanger niet tot verrekening over.
Als de rechter het verzoek afwijst, dan verrekent de ontvanger niet eerder dan nadat veertien dagen zijn verstreken na de dag van de uitspraak, tenzij tegen deze uitspraak hoger beroep is ingesteld.
Als de rechter het verzoek ook in hoger beroep afwijst, verrekent de ontvanger niet eerder dan nadat de uitspraak in hoger beroep onherroepelijk vaststaat.
Artikel 24
Verrekening
Onderdeel van Leidraad Invordering 2008· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 11 december 2017