In dit onderdeel worden de verschillende toegangscriteria voor de toepassing van de innovatiebox besproken. Als aan deze toegangscriteria is voldaan, komt het positieve saldo van de positieve en negatieve voordelen uit een octrooi- of S&O-activum voor toepassing van de innovatiebox in aanmerking. Nadat de drempel is ingelopen, worden deze voordelen slechts gedeeltelijk in de heffingsgrondslag betrokken.
Uitgangspunt voor de toepassing van de innovatiebox is een immaterieel activum. Uit de parlementaire behandeling volgt echter geen eenduidige definitie van het begrip ‘immaterieel activum’. Uit de bedrijfseconomische en juridische literatuur zijn een aantal gemeenschappelijke elementen te ontlenen die voor het begrip ‘immaterieel activum’ van de innovatiebox houvast kunnen bieden. Hierbij kan worden gedacht aan elementen zoals o.a. separeerbaarheid, identificeerbaarheid, overdraagbaarheid en herhaalbaarheid. Wat wel en niet onder dit begrip valt, is uiteindelijk afhankelijk van de feiten en omstandigheden. Zo zullen geoctrooieerde kennis en toepassingen er veelal onder kunnen worden geschaard. Daarentegen zal kennis en ervaring als zodanig – hoewel knowhow een immaterieel actief kan vormen – doorgaans niet onder de reikwijdte van de toepassing van de innovatiebox vallen. Elke onderneming kan haar winst immers voor een (groot) deel aan de aanwezige kennis en ervaring toeschrijven. Op basis hiervan komen o.a. databases, sharepoints en slimme checklists normaal gesproken niet voor toepassing van de innovatiebox in aanmerking. Verder zijn merken, logo's en daarmee vergelijkbare vermogensbestanddelen expliciet uitgesloten voor de toepassing van de innovatiebox op basis van artikel 12b, vierde lid, van de Wet Vpb (zie onderdeel 11 hierna).
Voor de toepassing van de innovatiebox is alleen het bezit van een immaterieel activum niet voldoende. De belastingplichtige moet het immateriële activum ook zelf hebben voortgebracht. Voordelen uit hoofde van een niet zelf voortgebracht immaterieel activum komen dus niet voor toepassing van de innovatiebox in aanmerking. Zelf voortbrengen betekent dat de belastingplichtige het immateriële activum voor zijn rekening en risico heeft ontwikkeld. Daarvoor is nodig dat er voldoende belangrijke functies bij de belastingplichtige aanwezig zijn om het immateriële activum aan de belastingplichtige toe te kunnen rekenen. Van zelf voortbrengen is daarom sprake als de belastingplichtige beslissingsbevoegd en functioneel in staat is om de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden aan te sturen. Activiteiten die hierbij een rol spelen zijn onder andere het vanuit een inhoudelijke expertise dragen van verantwoordelijkheid voor de zelf gemaakte keuzes tijdens het onderzoeks- en ontwikkelingsproces en de planning, de budgettering, het meten van prestaties, het belonen, het aanpassen/herdefiniëren van de werkterreinen, het vaststellen van de commercieel waardevolle gebieden en het beoordelen van de kans op (on)succesvol onderzoek. Een belastingplichtige die een immaterieel activum bezit, maar functioneel niet in staat is om de daarbij behorende onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden vanuit de eigen inhoudelijke expertise aan te sturen, komt dus niet voor de toepassing van de innovatiebox in aanmerking. Over het algemeen geldt dat hoe meer onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden belastingplichtige zelf uitvoert hoe eerder genoemde aansturing aannemelijk zal zijn.
Een groepsmaatschappij van een concern beheert de octrooiportefeuille van dit concern. Deze maatschappij treedt ook op als aanvrager en wordt geregistreerd als eigenaar van de octrooien van de elders in het concern ontwikkelde immateriële activa. De maatschappij heeft uitsluitend administratief personeel en een in octrooirecht gespecialiseerde jurist in dienst. Gelet op deze functies voldoet deze groepsmaatschappij niet aan de eis dat de immateriële activa zelf zijn voortgebracht. De groepsmaatschappij is namelijk functioneel niet in staat en beslissingsbevoegd om de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden aan te sturen. De innovatiebox is dus niet van toepassing.
Als onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden worden uitbesteed, betekent dat niet dat er geen sprake kan zijn van een zelf voortgebracht immaterieel activum. Uitgangspunt blijft namelijk dat er bij de belastingplichtige voldoende belangrijke functies aanwezig moeten zijn om het immateriële activum aan hem toe te kunnen rekenen. Onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden kunnen dus worden uitbesteed zonder dat dit van invloed is op de toepassing van de innovatiebox, zolang de belastingplichtige het immateriële activum voor eigen rekening en risico ontwikkelt. Het maakt daarbij niet uit of de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden binnen of buiten de groep worden uitbesteed.
Naar mate er meer wordt uitbesteed, zal er ook meer aannemelijk moeten worden gemaakt – bijvoorbeeld op basis van documentatie – dat er daadwerkelijk voldoende belangrijke functies bij de belastingplichtige aanwezig zijn. Waar de grens ligt, is afhankelijk van de verrichte activiteiten en de overige specifieke feiten en omstandigheden van het geval.
Vaak worden onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden uitbesteed in de vorm van contract-R&D. Als de opdrachtnemer deze werkzaamheden voor rekening en risico van de opdrachtgever uitvoert, gaat het resultaat ervan de opdrachtgever aan. Een eventueel immaterieel activum dat uit deze onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden voortkomt, komt toe aan de opdrachtgever. De opdrachtnemer heeft dit immateriële activum dan dus niet voortgebracht in de zin van de innovatiebox en komt daarom niet voor toepassing van de innovatiebox in aanmerking.
Bij S&O-activa is aangesloten bij de S&O-verklaring uit de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen. Om voor een S&O-verklaring in aanmerking te komen, moet de belastingplichtige zelf S&O-werkzaamheden uitvoeren. Voor louter aansturende werkzaamheden – tijdens de parlementaire behandeling aangeduid als coördineren en regisseren – wordt geen S&O-verklaring afgegeven. Daarom zal de belastingplichtige moeten beschikken over daartoe gekwalificeerde onderzoeksmedewerkers.
Over de mate waarin bij S&O-activa sprake moet zijn van voldoende onderzoeks- en ontwikkelingsfuncties bij de belastingplichtige zelf, is tijdens de parlementaire behandeling van de innovatiebox het een en ander gezegd. Het betreft de uitleg van het criterium ‘voortvloeien uit’. Hieraan wordt in ieder geval voldaan als minder dan 50% van de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden die hebben geleid tot het voortbrengen van het immateriële activum, door de belastingplichtige zijn uitbesteed. Als uitgangspunt voor de onderbouwing kunnen de bestede speur- en ontwikkelingsuren dienen.
Als echter 50% of meer van de onderzoek- en ontwikkelingswerkzaamheden wordt uitbesteed, kan de innovatiebox toch van toepassing zijn. Om te voldoen aan het criterium ‘voortvloeien uit’ is voor die gevallen tijdens de parlementaire behandeling aangegeven dat voor een meer kwalitatieve benadering kan worden gekozen. Als de S&O-werkzaamheden waarvoor een S&O-verklaring is afgegeven, zogenoemde coördinerende en regisserende elementen in zich dragen, kan – kwalitatief gezien – voldaan zijn aan de eis dat er voldoende belangrijke functies bij de belastingplichtige aanwezig zijn. Het moet echter wel gaan om reële gevallen. Daarom moet aannemelijk worden gemaakt dat er voldoende gewicht valt toe te kennen aan deze coördinerende en regisserende elementen. Als dat het geval is, kan meer dan 50% van de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden worden uitbesteed. Louter regisserende en coördinerende werkzaamheden kunnen daarentegen dus niet leiden tot toepassing van de innovatiebox.
Een bedrijf ontwikkelt in twaalf maanden tijd een concept voor een nieuw product. Het bedrijf beschikt echter niet over de technische expertise om het product te ontwikkelen. Daarom worden nagenoeg alle uitvoerende onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden uitbesteed. De opdrachtnemer besteedt hier 6.000 uur aan. Om deze werkzaamheden te begeleiden wordt een technisch medewerker aangetrokken om te kunnen beoordelen of de onderzoeksresultaten voldoen aan de (technische) wensen van de opdrachtgever en om relevante feedback te kunnen leveren. Deze medewerker participeert in het onderzoeksteam, maar geeft daar feitelijk geen leiding aan. Daarnaast verricht deze medewerker in beperkte mate S&O-werkzaamheden. Hiervoor is door het bedrijf een S&O-verklaring verkregen van 150 uur. Omdat het aantal S&O-uren ca. 2,5% vormen van het totale aantal onderzoeks- en ontwikkelingsuren en er geen sprake is van een coördinerende en regisserende functie, is het nieuwe product niet voortgevloeid uit de eigen S&O-werkzaamheden. Er is daarom geen sprake van zelf voortbrengen, maar van een verworven immaterieel activum. De opdrachtgever komt dus niet in aanmerking voor het toepassen van de innovatiebox. Overigens kan ook de opdrachtnemer de innovatiebox niet toepassen, omdat het immateriële activum voor rekening en risico van de opdrachtgever is ontwikkeld.
Voordelen uit een niet zelf voortgebracht immaterieel activum komen niet in aanmerking voor toepassing van de innovatiebox. Hiervan is bijvoorbeeld sprake als het immateriële activum wordt verkregen door koop of als kapitaalstorting. Hierbij maakt het niet uit of dit immateriële activum van binnen of buiten de groep is verkregen. Dit neemt niet weg dat een belastingplichtige dit immateriële activum kan doorontwikkelen. Het immateriële activum gaat dan als het ware op in het nieuw ontwikkelde immateriële activum. Als met het doorontwikkelen een nieuw, door de belastingplichtige zelf voortgebracht immaterieel activum ontstaat, kan de innovatiebox daarop van toepassing zijn. Wel moet er dan voor dit nieuwe immateriële activum een apart octrooi zijn verleend of moet dit immateriële activum zijn voortgevloeid uit nieuwe S&O-werkzaamheden waarvoor een S&O-verklaring is afgegeven. Of er sprake is van doorontwikkeling die voor de toepassing van de innovatiebox in aanmerking komt, wordt beoordeeld aan de hand van de feiten en omstandigheden van het geval. Een goed startpunt is het verleende octrooi of de afgegeven S&O-verklaring in verband met de doorontwikkeling. Overige factoren die daarbij een rol kunnen spelen zijn bijvoorbeeld in welke mate een nieuw onderzoeks- en ontwikkelingsproject wordt opgestart, de kosten die daarbij horen en de toegevoegde waarde van de resultaten van dit project. Hierbij zullen relatief kleine aanpassingen aan een verkregen immaterieel activum veelal niet tot een nieuw immaterieel activum leiden.
Een bedrijf houdt zich bezig met het vinden van nieuwe markten voor bestaande producten. Daartoe koopt het bedrijf van derden deze bestaande producten en de daarbij behorende octrooien. Het bestaande product wordt vervolgens met een nieuw design en onder een nieuwe merknaam opnieuw op de markt gebracht. Weliswaar worden daarbij – in de vorm van een ontwerp- en merkenrecht – nieuwe immateriële activa voortgebracht, maar de onderliggende technologie wordt niet of nauwelijks gewijzigd. Hiervoor wordt geen nieuw octrooi verleend. In dit geval is daarom geen sprake van een doorontwikkeling die voor toepassing van de innovatiebox in aanmerking komt.
Niet alle zelf voortgebrachte immateriële activa kwalificeren voor de toepassing van de innovatiebox. Het betreft slechts het zelf voortgebrachte immateriële activum ter zake waarvan aan de belastingplichtige een octrooi is verleend of dat is voortgevloeid uit S&O-werkzaamheden waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven (de zogenoemde ‘octrooi- en S&O-activa’). Dit is een bewuste keuze om de toepassing van de innovatiebox voor de Belastingdienst uitvoerbaar te houden en ingegeven door het feit dat de Belastingdienst handvatten nodig heeft om zeker te stellen dat er daadwerkelijk sprake is van (technische) innovatie. Bij octrooien en S&O-verklaringen is de relatie met (technische) innovatie duidelijk aanwezig.
De eerste mogelijkheid om te kwalificeren voor de toepassing van de innovatiebox is als er sprake is van een octrooi-activum. Eén van de voorwaarden daarbij is dat aan de belastingplichtige een octrooi is verleend ter zake van het immateriële activum. Er is gekozen voor octrooien omdat de relatie met technische innovatie dan duidelijk aanwezig is. Een vereiste voor een octrooi is immers dat het moet gaan om een uitvinding. Hieronder wordt verstaan een technische oplossing voor een geconstateerd probleem dat voldoet aan de drie vereisten van nieuwheid, inventiviteit en industriële toepasbaarheid. Een octrooi is daarnaast een wettelijk beschermd recht. Het bestaan kan eenvoudig worden getoetst in een openbaar register. Voor een definitie van het begrip ‘octrooi’ wordt verwezen naar de artikelen 2 en 53 van de Rijksoctrooiwet 1995. Voor de toepassing van de innovatiebox kwalificeert zowel een Nederlands, als een vergelijkbaar buitenlands octrooi. Door de internationale verdragen op het terrein van octrooien lopen de vereisten voor het verkrijgen van een octrooi niet veel uiteen. Onder een octrooi wordt voor de toepassing van de innovatiebox mede een kwekersrecht begrepen (zie onderdeel 10 hierna). Voor octrooi-activa geldt de aanvullende voorwaarde dat de met het immateriële activum te verwachten voordelen in belangrijke mate (30% of meer) hun oorzaak vinden in een octrooi (zie onderdeel 9 hierna).
De tweede mogelijkheid om te kwalificeren voor de toepassing van de innovatiebox is als er sprake is van een S&O-activum. Door de innovatiebox open te stellen voor S&O-activa is de innovatiebox ook van toepassing op immateriële activa waarvoor geen octrooi is aangevraagd (bijvoorbeeld bedrijfsgeheimen) of kan worden aangevraagd (bijvoorbeeld software). Het S&O-activum moet zijn voortgevloeid uit S&O-werkzaamheden waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven. De RVO geeft deze S&O-verklaring af. Om hiervoor in aanmerking te komen moeten de werkzaamheden betrekking hebben op a) technisch wetenschappelijk onderzoek, b) de ontwikkeling van technisch nieuwe producten, productieprocessen of programmatuur, c) analyses inzake de technische haalbaarheid van S&O-projecten, of d) technisch onderzoek gericht op verbetering van het fysieke productieproces of programmatuur. Op deze wijze is de relatie met (technische) innovatie gewaarborgd. Wellicht ten overvloede merk ik nog op dat de aanwezigheid van een S&O-verklaring niet per definitie betekent dat er ook een immaterieel activum uit is voortgevloeid. Als het immateriële activum niet herleidbaar is tot deze S&O-werkzaamheden, valt het niet aan te merken als een S&O-activum. Er moet dus sprake zijn van een direct causaal verband tussen het immateriële activum en de S&O-werkzaamheden.
Een belastingplichtige komt slechts in aanmerking voor de toepassing van de innovatiebox als aan hem een octrooi is verleend of een S&O-verklaring is afgegeven. De woorden ‘aan hem’ slaan terug op de belastingplichtige.
Binnen een internationaal concern worden op basis van het concernbeleid alle octrooien aangevraagd door en verleend aan een in het buitenland gevestigde groepsmaatschappij. Het immateriële activum is daarentegen voor rekening en risico van een in Nederland gevestigde werkmaatschappij ontwikkeld. Deze werkmaatschappij heeft namelijk alle onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden aangestuurd en uitgevoerd en draagt daarvan ook alle risico’s. Omdat het octrooi niet aan de werkmaatschappij is verleend, is het ontwikkelde immateriële activum echter niet aan te merken als een octrooi-activum. De innovatiebox is op basis hiervan dan ook niet van toepassing. Zou in bovengeschetste situatie aan de werkmaatschappij een S&O-verklaring zijn afgegeven voor verrichte S&O-werkzaamheden waaruit het immateriële activum is voortgevloeid – en is ook overigens aan alle voorwaarden voldaan – dan is het immateriële activum aan te merken als een S&O-activum. In dat geval is de innovatiebox wel van toepassing.
Hieronder wordt in twee specifieke gevallen van indeplaatstreding ingegaan.
Een natuurlijk persoon/ondernemer kan een octrooi of S&O-verklaring op basis van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 geruisloos inbrengen in een bv of nv als het octrooi-activum, het S&O-activum, het octrooi of de S&O-verklaring onderdeel uitmaakt van een (zelfstandig onderdeel van een) onderneming die wordt ingebracht. Voor de vennootschap waarin deze onderneming geruisloos is ingebracht, wordt het octrooi- of S&O-activum geacht door de vennootschap zelf te zijn voortgebracht, het octrooi geacht aan de vennootschap te zijn verleend en de S&O-verklaring geacht aan de vennootschap te zijn afgegeven.
Een bedrijfsfusie, juridische fusie of (af)splitsing vindt bij toepassing van de innovatiebox (door overnemer, respectievelijk verkrijger) alleen fiscaal geruisloos plaats na een dienovereenkomstige beschikking van de inspecteur. Het verzoek om een dergelijke beschikking moet (gezamenlijk) worden gedaan vóór de overdracht, fusie, respectievelijk (af)splitsing. Aan deze beschikking worden door de inspecteur voorwaarden verbonden. Als de beschikking wordt verleend, treedt de overnemer, respectievelijk de verkrijgende rechtspersoon, met betrekking tot al hetgeen in het kader van de overdracht, de fusie, respectievelijk de (af)splitsing is verkregen, voor zover daaraan geen nadere voorwaarden zijn gesteld, in de plaats van de overdrager, de verdwijnende rechtspersoon, respectievelijk de (af)splitsende rechtspersoon.
Artikel 4
Toegangscriteria innovatiebox (artikel 12b, eerste lid)
Onderdeel van Vennootschapsbelasting, innovatiebox· Ondernemingspraktijk
Deze tekst geldt sinds 6 september 2014