Eerste lid
In overeenstemming met artikel 220 van de Gemeentewet zijn de binnen de gemeente gelegen onroerende zaken aangewezen als belastingobject. Ter zake van iedere onroerende zaak kan een directe belastingen voor het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht worden geheven. De belasting wegens genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht wordt aangeduid als eigenarenbelasting. De belasting wegens het gebruik van een onroerende zaak wordt aangeduid als gebruikersbelasting en wordt slechts geheven ter zake van onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen. De Onroerende-zaakbelastingen zijn tijdstipbelastingen. Het begin van het kalenderjaar bepaalt de belastingplicht. Indien het gebruik dan wel het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht in de loop van het jaar aanvangt of eindigt, heeft dat geen invloed op de belastingplicht. Zie in dit verband ook Hof Den Haag 26 januari 2000, nr. 98/02639, Belastingblad 2001, blz.163.
Gebruikersbelasting
De gebruikersbelasting wordt vanaf 1 januari 2006 slechts geheven van degene die (naar de omstandigheden beoordeeld) bij het begin van het kalenderjaar een onroerende zaak die niet in hoofdzaak tot woning dient (niet-woning) al dan niet krachtens eigendom, bezit of beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt. Daarbij is het niet van belang op grond waarvan gebruik wordt gemaakt van de niet-woning. Ook bij wederrechtelijk gebruik (krakers) is sprake van gebruik (Hoge Raad 10 maart 1982, nr. 20 860, BNB 1982/115, Belastingblad 1982, blz. 148 (Dordrecht).
Het begrip gebruik
Degene die de niet-woning metterdaad bezigt ter bevrediging van zijn eigen behoeften, moet als gebruiker worden aangemerkt. Dit volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 5 september 1979, nr. 19420, BNB 1979/268 (Uitgeest), waarin werd beslist dat het doen bouwen op een ongebouwd eigendom moet worden aangemerkt als gebruik van de niet-woning door de opdrachtgever. Het aanhouden voor handels- of beleggingsdoeleinden levert geen metterdaad bezigen en dus geen feitelijk gebruik op, aldus Hoge Raad 22 juli 1985, nr. 22649, BNB 1985/258, Belastingblad 1985, blz. 658 (De Bilt). Zie echter hierna onder leegstand. Of er sprake is van gebruik wordt beoordeeld naar de feitelijke omstandigheden. Een van de belangrijkste aanwijzingen voor het gebruik van een niet-woning is de aanwezigheid van meubilair of andere zaken. Feitelijke aanwezigheid van personen is geen vereiste. De afwezigheid van de gebruiker van een niet-woning op 1 januari leidt dus niet zonder meer tot het achterwege laten van heffing van de gebruikersbelasting. Zie tevens Hoge Raad 30 juni 1993, nr. 28345, BNB 1993/265, Belastingblad 1993, blz. 543 (Grootegast), Hoge Raad 4 januari 1995, nr. 30176, BNB 1995/52, Belastingblad 1995, 417 (Rotterdam), Hoge Raad 27 november 1996, nr. 31829, Belastingblad 1996, blz. 835 (Enschede), Hoge Raad 8 januari 1997, nr. 31887, Belastingblad 1997, blz. 117 (Haarlem) en Hof Amsterdam, 30 november 1999, nr. 98/5331, Belastingblad 2000, blz. 498 (Amsterdam).
Leegstand
Bij de wijziging van de Gemeentewet met betrekking tot de materiële belastingbepalingen in 1995 achtte de wetgever een verruiming van het begrip gebruik wenselijk, omdat het draagvlak van de onroerende zaakbelastingen zo breed mogelijk moet zijn. Het begrip ‘feitelijk gebruik’ in de Gemeentewet werd vervangen door het begrip ‘gebruik’. Volgens de wetgever is er ook sprake van gebruik wanneer de genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht (verder: zakelijk recht) de onroerende zaak bewust leeg laat staan met de bedoeling hem voor bepaalde doeleinden voor zichzelf ter beschikking te houden: ‘Een leegstaand object, dat wil zeggen een object dat echt leeg staat, en dat dus geen meubilair en dergelijke bevat, wordt ook niet gebruikt in de zin van artikel 219, onderdeel a (thans artikel 220, onderdeel a) . Dit is slechts anders indien een genothebbende krachtens een zakelijk recht zijn object bewust leeg laat staan met de bedoeling het voor bepaalde doeleinden voor zichzelf ter beschikking te houden.’ (Kamerstukken II, 1989-1990, 21 591, nr. 3, blz. 68).
Om te bepalen of er sprake is van belastbare leegstand moet worden beoordeeld of de zakelijk gerechtigde de niet-woning bewust leeg laat staan. Gezien het objectieve karakter van de Onroerende-zaakbelastingen is voor deze beoordeling niet zozeer relevant wat de zakelijk gerechtigde er zelf van vindt, als wel wat naar de omstandigheden beoordeeld waarschijnlijk moet worden geacht.
Wanneer een niet-woning langer leegstaat dan vergelijkbare niet-woningen is het vermoeden gerechtvaardigd dat de gerechtigde krachtens zakelijk recht dit bewust doet. Wanneer hij echter aannemelijk weet te maken dat hij serieuze pogingen onderneemt om de niet-woning te verhuren of te verkopen kan er van belastbaar gebruik van een leegstaande niet-woning geen sprake zijn. Dan wordt de niet-woning immers niet aangehouden ten behoeve van de zakelijk gerechtigde zelf maar voor handels- of beleggingsdoeleinden.
Ter illustratie is de uitspraak van Hof Amsterdam van 27 oktober 1999, nr. 99/00352, Belastingblad 2000, blz. 98, interessant. Een woning is tot 1991 verhuurd en wordt in 1998 verkocht. De woning wordt in de tussenliggende periode niet bewoond, maar belanghebbende zorgt ervoor dat de woning een bewoonde indruk maakt om ongewenste interesse te ontmoedigen. Daartoe zijn meubels geplaatst en is de aansluiting op gas en licht gehandhaafd. Naar aanleiding van de aanslag OZB-gebruik 1997 stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de woning in afwachting van verkoop wordt aangehouden. Het Hof volgt belanghebbende hierin en overweegt dat er geen sprake is van gebruik wanneer een onroerende zaak wordt aangehouden voor handels- of beleggingsdoeleinden. Aangezien de woning slechts ingericht is gehouden met het oog op verkoop is er geen sprake van belast gebruik.
De fiscalisten in Nederland achten deze uitspraak niet juist. Wanneer een woning sinds 1991 leeg staat mag men zes jaar later toch concluderen dat de woning bewust wordt leeg gehouden. Dat de woning in 1998 uiteindelijk is verkocht doet hier niet aan af, aangezien daaruit niet kan worden afgeleid of belanghebbende de woning op de peildatum voor zichzelf of ter verkoop aanhield. Het Hof had behoren te onderzoeken of belanghebbende op of rond de peildatum daadwerkelijk pogingen deed om te woning te verkopen of te verhuren. Als daarvan sprake blijkt te zijn, kan worden geconcludeerd dat de woning wordt aangehouden voor handels- of beleggingsdoeleinden. Als daarvan geen sprake blijkt te zijn, is veeleer aannemelijk dat belanghebbende de woning voor zichzelf ter beschikking houdt. Fiscalisten menen dat er in deze casus overigens al sprake van belast gebruik nu de woning is ingericht en is aangesloten op de nutsvoorzieningen en er tevens elektriciteit gebruikt wordt.
De Hoge Raad laat zich in zijn arrest van 7 oktober 1998, nr. 33767, Belastingblad 1998, blz. 878 (Haarlem) voor het eerst uit over het nieuwe begrip gebruik. De Hoge Raad oordeelt dat een woning die op de peildatum in afwachting van een verbouwing ‘kaal’ is en niet geschikt voor bewoning of enige andere vorm van gebruik, niet wordt gebruikt. Dit oordeel lijkt op gespannen voet te staan met de bedoeling van de wetgever dat onroerende zaken die de eigenaar bewust leeg laat staan in de gebruikersbelasting dienen te worden betrokken, maar beslissend is hier waarschijnlijk geweest dat de eigenaar op de peildatum nog niet in het bezit was van de door hem reeds aangevraagde bouwvergunning. De leegstand is dan niet zozeer toe te schrijven aan de motieven van de eigenaar, maar aan het feit dat de eigenaar formeel niet mag bouwen. Hof ’s-Gravenhage heeft in zijn uitspraak van 22 augustus 2000, nr. 99/00456, Belastingblad 2001, blz. 1220, beslist dat een (nagenoeg) leegstaande woning door de eigenaar wordt gebruikt omdat zij hem ter beschikking staat. Er is ook sprake van gebruik wanneer de eigenaar de woning ter beschikking houdt van zijn ouders. Aangezien met de wetswijziging een verruiming van het begrip gebruik is beoogd heeft de oudere jurisprudentie zijn gelding overigens niet verloren.
Het begrip gebruiker
Wie de gebruiker van een niet-woning is, zal bijvoorbeeld uit de administratie van nutsbedrijven blijken. Overigens kan ook door het gebruik maken van inlichtingenformulieren of aangiftebiljetten inzichtelijk worden gemaakt wie als gebruiker kan worden aangemerkt. Zie voor een nadere invulling van het begrip gebruiker ook hierna bij de toelichting op het tweede lid, onderdeel c.
Tweede lid, onderdeel a
Overeenkomstig artikel 220b, eerste lid, van de Gemeentewet zijn in artikel 1, tweede lid, van de verordening enkele aanvullende bepalingen inzake de gebruikersbelasting opgenomen.
Bij de wijziging van de materiële belastingbepalingen in 1995 is het begrip 'feitelijk gebruik' in de Gemeentewet vervangen door 'gebruik' Daardoor kan de gebruikersbelasting in bepaalde situaties belastingplichtigen aanwijzen die niet feitelijk gebruik maken van een niet-woning. Zo regelt artikel 1, tweede lid, onderdeel a, van de verordening dat gebruik door degene aan wie een deel van een onroerende zaak in gebruik is gegeven, wordt aangemerkt als gebruik door degene die dat deel in gebruik heeft gegeven. Door deze bepaling is de verhuurder (al of niet tevens eigenaar) ook belastingplichtig voor de gebruikersbelasting als hij niet zelf gebruiker (van een deel) van de niet-woning is. Dit betekent dat bij verzamelkantoorgebouwen met meer dan één gebruiker (die voor de Wet WOZ en de Onroerende-zaakbelastingen als één object kunnen gelden), de verhuurder in de heffing van de gebruikersbelasting moet worden betrokken. De huurders zijn dan niet belastingplichtig. Voor alle duidelijkheid: de bepaling ziet alleen op situaties waarin delen van de onroerende zaak worden gebruikt door afzonderlijke gebruikers, die niet gezamenlijk het geheel gebruiken. De verhuurder van een niet-woning kan niet als gebruiker worden aangemerkt als hij de niet-woning verhuurt aan bijvoorbeeld één onderneming of persoon. Verhuurt hij de verschillende delen echter aan verschillende gebruikers, dan is hij wel belastingplichtig. Verhuurt hij echter de niet-woning als geheel aan meerdere gebruikers (bijvoorbeeld van één onderneming), dan is hij niet belastingplichtig. Hij staat dan immers niet een gedeelte van de niet-woning in gebruik af. Degene die het gebruik afstaat, mag overigens de gebruikersbelasting wel verhalen op degene aan wie het gebruik van een deel wordt afgestaan.
Tweede lid, onderdeel b
Dit onderdeel bepaalt dat het ter beschikking stellen van een onroerende zaak voor volgtijdig gebruik wordt aangemerkt als gebruik door degene die de onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld. Dit ziet met name op niet-woningen die voor korte perioden worden verhuurd. In beginsel is de eigenaar degene die de niet-woning ter beschikking stelt voor volgtijdig gebruik. Dit is alleen anders indien gebruik wordt gemaakt van een verhuurorganisatie en deze verhuurorganisatie grotendeels het financiële risico van meer- of minderopbrengsten uit de verhuur draagt. Alleen het uit handen geven van de bemiddeling (al dan niet tegen een beperkt percentage van de verhuurprijs) aan een verhuurorganisatie is niet voldoende om deze verhuurorganisatie als gebruiker aan te merken. Zie ook Hoge Raad 7 februari 2001, nr. 35865, LJN: AA9843, BNB 2001/113, Belastingblad 2001, blz. 456, BNB 2001/113, m.n. Snoijink (Wierden) en Hoge Raad 22 november 2002, nr. 37361, LJN: AF0960, BNB 2003/36 m.n. Snoijink (Oostburg). Degene die de niet-woning ter beschikking stelt is bevoegd om de belasting te verhalen op degene aan wie die zaak ter beschikking is gesteld.
Derde lid
De vaststelling van de genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht, geschiedt in het algemeen op grond van de kadastrale registers. De tot belastingplicht leidende beperkte rechten zijn:
• appartementsrecht;
• erfpachtrecht;
• recht van opstal;
• recht van vruchtgebruik;
• recht van beklemming;
• recht van gebruik en bewoning;
• beperkt recht in de zin van artikel 5, derde lid, onderdeel b, van de belemmeringenwet privaatrecht.
Het kadastrale register geeft in vrijwel alle gevallen uitsluitsel omtrent de vraag wie de genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht is. Gezien de omschrijving van de belastingplicht heeft de gemeente ten aanzien van de belastingplichtige een keuzemogelijkheid indien er naast eigendom ook sprake is van een afgeleid recht (bijvoorbeeld recht van vruchtgebruik). Ook hier brengen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur met zich dat de aanwijzing van een belastingplichtige geschiedt op basis van beleidsregels die door het college zijn vastgesteld en bekendgemaakt. Hetzelfde geldt indien er meer genothebbenden zijn die met betrekking tot één onroerende zaak in dezelfde hoedanigheid verkeren (bijvoorbeeld in geval van mede-eigendom twee eigenaren). Ook dan zal de gemeente bij de keuze van de belastingplichtige handelen op grond van de hiervoor genoemde vastgestelde en bekendgemaakte beleidsregels.
In een beperkt aantal gevallen geeft het kadastrale register niet aan wie de genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht is. Op grond van artikel 5:20 BW is de eigenaar van de grond ook eigenaar van alle gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, tenzij de wet anders bepaalt of als er sprake is van een bestanddeel van een andere onroerende zaak. Wettelijke uitzonderingen staan onder andere in artikel 5.6 van de Telecommunicatiewet waarin de aanbieder van een telecommunicatienetwerk als eigenaar wordt aangemerkt en in artikel 3 van de Mijnbouwwet waarin de Staat als eigenaar wordt aangemerkt van de nog niet gewonnen delfstoffen. De uitzondering van het bestanddeel van een andere onroerende zaak wordt horizontale natrekking genoemd. Dat is bijvoorbeeld het geval indien een kelder onder de grond doorloopt over een ander perceel. Van horizontale natrekking is ook sprake indien een garage gedeeltelijk op een ander perceel staat (Hoge Raad 17 september 2004, nr. 3800, LJN: AR2307, Belastingblad 2004, blz. 1176 (Amsterdam)).
Overigens bestaan er verschillende vormen van zogenaamde economische eigendom die niet gepaard gaan met een recht van eigendom, bezit of beperkt recht. Iemand heeft de economische eigendom van een zaak indien hij niet de juridische eigenaar daarvan is, maar economisch daarbij wel belang heeft in die zin dat hij het volle risico voor alle waardeveranderingen en zelfs voor het eventuele tenietgaan van die zaak draagt. Niet de economische eigenaar maar de juridisch eigenaar is de genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht. De Hoge Raad heeft beslist dat de overdracht van de economische eigendom niet belet dat de juridisch eigenaar in de heffing van de Onroerende-zaakbelastingen wordt betrokken omdat het objectieve karakter van de Onroerende-zaakbelastingen met zich meebrengt dat door de eigenaar, bezitter of beperkt gerechtigde vrijwillig aanvaarde beperkingen van zijn genot niet in de weg staan aan zijn belastingplicht (Hoge Raad 29 november 1989, nr. 26308, BNB 1990/43, Belastingblad 1991, blz. 63 (Amsterdam)).
Van een economische eigenaar is bijvoorbeeld sprake bij een huurkoper, maar ook het lidmaatschapsrecht van een coöperatieve flatvereniging kan worden gezien als een vorm van economische eigendom van een flatwoning. De figuur van de economische eigendom doet zich in de praktijk ook nogal eens voor wanneer een vennoot in een vennootschap onder firma of een aandeelhouder van een NV of BV niet de juridische eigendom, maar alleen het belang bij de onroerende zaak inbrengt. Een huurder of pachter kan daarentegen niet als economisch eigenaar worden aangemerkt, omdat hij niet het volle waarderisico loopt. Dit geldt ook in een bijzonder geval van erfpacht, als een zeer hoge canon moet worden betaald. De erfpachter is ook in dat geval nog de genothebbende. Onder het bedoelde genot moet immers, nu op de onroerende zaak een erfpachtrecht rust, worden verstaan de aan dat recht ontleende bevoegdheid om de onroerende zaak te gebruiken overeenkomstig de bepalingen van het erfpachtrecht (Hoge Raad 18 april 1990, nr. 26 607, BNB 1991/197, Belastingblad 1990, blz. 419 (Ommen)).
De eigenaar, bezitter of beperkt gerechtigde wordt in de belastingheffing betrokken ongeacht de omvang van zijn genot. Slechts indien de eigenaar wederrechtelijk de uitoefening van zijn eigendomsrecht is ontnomen, kan hij niet als genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht worden aangemerkt, tenzij die ontneming slechts van voorbijgaande aard is (Hoge Raad 10 maart 1982, nr. 20 860, BNB 1982/115, Belastingblad 1982, blz. 148 (Dordrecht)). Het enkele ingeschreven staan bij het kadastrale register levert echter nog geen belastingplicht op (Hoge Raad 4 juni 1986, nr. 23764, BNB 1986/240, Belastingblad 1986, blz. 442 (Amsterdam)).
Voorts kan zich het geval voordoen dat het genot niet voortspruit uit de eigendom, het bezit of het beperkte recht, maar uit een persoonlijk recht. Dit doet zich bijvoorbeeld voor bij een huurafhankelijk recht van opstal. In dat geval worden twee objecten en derhalve twee genothebbenden krachtens eigendom, bezit of beperkt recht onderscheiden, te weten de eigenaar van de grond en de eigenaar van de opstal. Bij een zelfstandig recht van opstal wordt slechts een genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht onderscheiden. Zie over het recht van opstal ook de arresten Hoge Raad 7 maart 1979, nr. 20 860, BNB 1979/126 (Rotterdam); Hoge Raad 21 oktober 1992, nr. 28 641, BNB 1993/9, Belastingblad 1992, blz. 840 (Tilburg) en Hoge Raad 14 september 1994, nr. 29 871, BNB 1994/322, Belastingblad 1994, blz. 627 en 727 (Rotterdam).
We gebruiken noodzakelijke cookies voor je account en beveiliging. Voor anonieme gebruiksstatistieken (Google Analytics) vragen we je toestemming. Meer over cookies