Voor een toelichting op het begrip rechtmatigheid in relatie tot de accountantscontrole bij gemeenten en provincies wordt verwezen naar de meest recente versie van de Kadernota rechtmatigheid. De commissie BBV (eerder het platform rechtmatigheid) geeft in de Kadernota de visie over de invulling van het begrip rechtmatigheid in de controleverklaring van decentrale overheden. Dit document is bedoeld voor accountants, provincies, gemeenten en waterschappen en behandelt de belangrijkste vraagstukken uit de praktijk.
In het kader van de rechtmatigheidscontrole kunnen 9 rechtmatigheidscriteria worden onderkend:
het begrotingscriterium, het voorwaardencriterium, het misbruik en oneigenlijk gebruikcriterium, het calculatiecriterium, het valuteringcriterium, het adresseringscriterium, het volledigheidscriterium, het aanvaardbaarheidscriterium en het leveringscriterium.
In het kader van het getrouwheidsonderzoek wordt al aandacht besteed aan de meeste van deze criteria. Voor de oordeelsvorming over de rechtmatigheid van het financiële beheer zal extra aandacht besteed moeten worden aan de volgende rechtmatigheidscriteria:
het begrotingscriterium;
het misbruik en oneigenlijk gebruik criterium (M&O-criterium);
het voorwaardencriterium.
Ad 1. Als blijkt dat de gerealiseerde lasten zoals weergegeven in de jaarrekening hoger zijn dan de geraamde bedragen met inbegrip van de laatste begrotingswijziging, is – voor zover het de begrotingsoverschrijdingen betreft - mogelijk sprake van onrechtmatige uitgaven. De financiële beheershandeling die deze begrotingsoverschrijding veroorzaakt, kan namelijk in strijd zijn met het budgetrecht van de gemeenteraden zoals geregeld in de Gemeentewet. Voor de afsluitende oordeelsvorming is van belang in hoeverre de begrotingsoverschrijding past binnen het door de gemeenteraden geformuleerde beleid. Bij hogere lasten dan was begroot, zal bijvoorbeeld worden beoordeeld of deze worden gecompenseerd door aan de lasten gerelateerde hogere inkomsten. Het bepalen van welke begrotingsoverschrijdingen al dan niet verwijtbaar zijn, is voorbehouden aan de raden. Als het voor de accountant niet duidelijk is of begrotingsoverschrijdingen binnen het door de raden vastgestelde beleid passen, bestaat onzekerheid over de rechtmatigheid van deze overschrijdingen. De accountant zal dan eerst trachten meer duidelijkheid te krijgen over de visie van de raden met betrekking tot deze overschrijdingen. Indien de onzekerheid blijft bestaan, zal de accountant de onzekerheid kwantificeren en in zijn oordeel betrekken.
Ad 2. Gemeenten zullen een beleid ter voorkoming en bestrijding van misbruik en oneigenlijk gebruik moeten hebben. Het is aan te bevelen dat het college zich in het jaarverslag en/of de toelichting op de verantwoordt over de opzet, de uitvoering en de resultaten van het M&O-beleid. Indien een gemeente geen toereikend M&O-beleid ten aanzien van een regeling voert, is er geen sprake van een verantwoord financieel beheer ten aanzien van die regeling. De accountant weet dan met zekerheid dat er een verhoogd risico ten aanzien van de rechtmatigheid bestaat en dat de met de desbetreffende regeling samenhangende posten in de jaarrekening onzeker is of is voldaan aan de te stellen eisen. Op grond daarvan is de bevinding van de accountant veelal niet te kwantificeren, maar die afhankelijk van de relatieve omvang van de desbetreffende posten wel medebepalend kan zijn voor de strekking van de af te geven verklaring. Ook een gebrekkige uitvoering van het vastgestelde M&O-beleid door de gemeente kan leiden tot een bevinding.
Indien bij een toereikend M&O-beleid dat in voldoende mate is uitgevoerd toch een belangrijke (materiële) onzekerheid – die inherent is aan de regeling –met betrekking tot de rechtmatigheid van de uitgaven of ontvangsten blijft bestaan en deze niet verder kan worden gereduceerd, dient de accountant te beoordelen of deze onzekerheid in de toelichting bij de jaarrekening adequaat wordt weergegeven. De accountant dient te overwegen of hij na zijn oordeel in zijn verklaring een toelichtende paragraaf opneemt waarin hij de gebruikers van de verantwoording nog eens nadrukkelijk op de bestaande onzekerheid wijst. Indien de onzekerheid van materieel belang ten gevolge van de M&O-problematiek niet toereikend in de toelichting op de jaarrekening is uiteengezet, dan heeft de accountant een bedenking tegen de jaarrekening en is een goedkeurend getrouwheidsoordeel niet toegestaan.
Ad 3. Besteding en inning van gelden door een gemeente zijn aan bepaalde voorwaarden verbonden waarop door de accountant moet worden getoetst. Deze voorwaarden liggen vast in wetten en regels van hogere overheden en de (eigen) gemeentelijke regelgeving. De gestelde voorwaarden hebben in het algemeen betrekking op:
de omschrijving van de doelgroep respectievelijk het project;
de heffing- en/of declaratiegrondslag;
normbedragen (denk aan hoogte en duur);
de bevoegdheden;
het voeren van een administratie;
het verkrijgen en bewaren van bewijsstukken;
aan te houden termijnen besluitvorming, betaling, declaratie e.d.
De precieze invulling verschilt per wet respectievelijk regeling respectievelijk verordening.
Voor alle geldstromen dient in het toetsingskader ondubbelzinnig vast te staan welke voorwaarden er op van toepassing zijn.
In de bijlagen bij dit protocol treft u dit kader voor de controle aan. Daarbij wordt een overzicht gegeven van de gemeentelijke wet- en regelgeving (bijlage 2).
Artikel 4.
Begrip rechtmatigheid en de aanvullend te controleren rechtmatigheidscriteria
Onderdeel van Controleprotocol jaarrekening