Schulden ter financiering van de verwerving op of na het overgangstijdstip van vermogensbestanddelen van de vennootschap die gaan behoren tot het vermogen van de voortgezette onderneming, worden tot het bedrag van de door de vennootschap betaalbaar gestelde liquidatie-uitkeringen gerekend tot de rendementsgrondslag voor het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Onder het betaalbaar stellen van een liquidatie-uitkering wordt voor de toepassing van de eerste volzin niet begrepen de voortzetting van de onderneming als bedoeld in artikel 4.16, vijfde lid, Wet IB 2001.”
De voorwaarde ziet uitsluitend op de verwerving van vermogensbestanddelen tegen een tegenprestatie, als de aandeelhouder de tegenprestatie financiert met vreemd vermogen. De voorwaarde beoogt te voorkomen dat in de onderneming werkzaam eigen vermogen wordt vervangen door vreemd vermogen met renteaftrek in box 1, terwijl het voordeel uit het bij de vennootschap vrijgemaakte eigen vermogen na liquidatie wordt belast tegen het tarief van box 3. De verhouding tussen het eigen vermogen en vreemde vermogen waarmee de onderneming voorafgaand aan de geruisloze terugkeer en na deze terugkeer is gefinancierd, kan door deze verwerving aanzienlijk wijzigen. De vermogenspositie van de aandeelhouder wijzigt echter niet voor zover hij de tegenprestatie terugkrijgt als liquidatie-uitkering. De verwerving van vermogensbestanddelen tegen een tegenprestatie, die vervolgens als liquidatie-uitkering betaalbaar wordt gesteld, wordt door de voorwaarde behandeld als liquidatie-uitkering.
Als de tegenprestatie niet terugkomt bij de aandeelhouder als liquidatie-uitkering ontstaat niet het ongewenste effect van renteaftrek in box 1 en heffing over de beleggingsresultaten in box 3. De voorwaarde bepaalt daarom dat de schuld slechts wordt aangemerkt als box 3 vermogen tot het bedrag van de liquidatie-uitkering die betaalbaar wordt gesteld. Als de vennootschap, naast de vermogensbestanddelen die gaan behoren tot de onderneming die met toepassing van artikel 14c Wet Vpb wordt voortgezet, niet beschikt over voldoende vermogen om aan haar overige verplichtingen te voldoen, zal een overeengekomen tegenprestatie voor de overdracht van de onderneming geheel of gedeeltelijk kunnen worden aangewend om deze verplichtingen te voldoen. De koopsom wordt in dat geval niet direct of indirect volledig omgezet in een liquidatie-uitkering. De schuld kwalificeert in dat geval voor het desbetreffende gedeelte als ondernemingsvermogen in box 1.
Een vennootschap heeft naast de vermogensbestanddelen waarmee de onderneming door de aandeelhouder wordt voortgezet, waarde € 400.000, uitsluitend een lijfrenteverplichting aan de aandeelhouder met een waarde van € 250.000. Deze lijfrenteverplichting is in het verleden gevormd in verband met de winst bij staking van de onderneming. De onderneming wordt tegen de werkelijke waarde aan de aandeelhouder verkocht na het overgangstijdstip. De koopsom ad € 400.000 wordt door de aandeelhouder volledig gefinancierd. De lijfrente wordt in verband met de ontbinding van de vennootschap afgestort bij een professionele verzekeraar.
De door de vennootschap ontvangen koopsom wordt in dit geval voor € 250.000 aangewend voor de overdracht van de lijfrenteverplichting. Het overige gedeelte van de tegenprestatie ad € 150.000 wordt als liquidatie-uitkering aan de voortzettende aandeelhouder ter beschikking gesteld. Het gedeelte van de lening dat overeenkomt met de omvang van de liquidatie-uitkering ad € 150.000 wordt gerekend tot de rendementsgrondslag voor het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Het resterende gedeelte van de lening gaat behoren tot het ondernemingsvermogen.
Als er meer voortzettende aandeelhouders zijn, is het mogelijk dat slechts één of enkele van hen voor de verkrijging van hun gedeelte van de voort te zetten onderneming een tegenprestatie leveren. Ook in die situatie vindt de allocatie van de schuld bij deze voortzettende aandeelhouder(s) plaats rekening houdende met het totale bedrag van de liquidatie-uitkeringen als bedoeld in de eerste volzin van deze voorwaarde, en niet uitsluitend met het aan de desbetreffende aandeelhouder betaalbaar gestelde gedeelte van deze liquidatie-uitkeringen. De totale externe financiering bij de gezamenlijke voortzettende aandeelhouders wordt tot het bedrag van de liquidatie-uitkeringen toegerekend aan box 3. Als meer aandeelhouders hun verkrijging geheel of gedeeltelijk met vreemd vermogen hebben gefinancierd, wordt de totale liquidatie-uitkering toegerekend aan ieder van deze aandeelhouders voor het gedeelte dat overeenkomt met de verhouding van ieders gedeelte van de externe financieringen tot het totaal van deze externe financieringen.
Als aandelen in de vennootschap zijn verworven van een rechtspersoon waarin de aandeelhouder, al dan niet met zijn partner of een van hun bloed- of aanverwanten in de rechte lijn, voor ten minste een derde gedeelte onmiddellijk of middellijk gerechtigd is, geldt het volgende. Schulden die in de drie jaar voorafgaand aan het overgangstijdstip zijn aangegaan ter financiering van een verwerving als hiervoor bedoeld, worden geacht te zijn aangegaan ter financiering van aandelen in de vervreemdende rechtspersoon.”
Als de voortzettende aandeelhouder de verwerving van de aandelen in de vennootschap financiert met vreemd vermogen, is de verschuldigde rente op deze schuld in box 2 (inkomen uit aanmerkelijk belang) aftrekbaar als kosten van reguliere voordelen. Voor zover deze schuld verband houdt met de onderneming die door de aandeelhouder wordt voortgezet, zal zij bij of als gevolg van de ontbinding van de vennootschap kunnen gaan behoren tot het vermogen van de onderneming die door de aandeelhouder wordt voortgezet. Hierdoor kan de verhouding aanzienlijk wijzigen tussen het werkzame eigen vermogen en vreemde vermogen waarmee de onderneming voorafgaand aan de geruisloze terugkeer en na deze terugkeer is gefinancierd. Voor zover de aandelen zijn verkregen van een met de voortzettende aandeelhouder gelieerde vennootschap, leidt deze wijziging in het vermogen tot een resultaat dat niet verenigbaar is met doel en strekking van de geruisloze terugkeer. Door de verwerving van de aandelen tegen een tegenprestatie van een gelieerde vennootschap, wordt bij deze gelieerde vennootschap namelijk vermogen liquide gemaakt dat vervolgens aan de aandeelhouder als dividend kan worden uitgekeerd. De voorwaarde beoogt te voorkomen dat in de onderneming werkzaam eigen vermogen wordt vervangen door vreemd vermogen met renteaftrek in box 1, terwijl het voordeel uit het vrijgemaakte eigen vermogen van de gelieerde vennootschap na uitkering wordt belast tegen het tarief van box 3.
Als de vennootschap vermogensbestanddelen verwerft van een rechtspersoon waarin de aandeelhouder, al dan niet met zijn partner of een van hun bloed- of aanverwanten in de rechte lijn, ten tijde van de verwerving voor ten minste een derde gedeelte onmiddellijk of middellijk gerechtigd is, geldt het volgende. Schulden die in de drie jaar voorafgaand aan het overgangstijdstip zijn aangegaan ter financiering van een verwerving als hiervoor bedoeld, worden geacht te zijn aangegaan ter financiering van aandelen in de vervreemdende rechtspersoon.”
De voorwaarde beoogt – gelijk de eerder genoemde voorwaarden – te voorkomen dat in de onderneming werkzaam eigen vermogen wordt vervangen door vreemd vermogen met renteaftrek in box 1, terwijl het voordeel uit het vrijgemaakte vermogen van de gelieerde vennootschap na uitkering belast wordt tegen het tarief van box 3. In de voorwaarde wordt geregeld dat de schuld die is aangegaan door de vennootschap ter verwerving van de onderneming, bij fictie wordt aangemerkt als aangegaan door de aandeelhouder ter financiering van de aandelen in de vervreemdende rechtspersoon.
Indien en voor zover een gedeelte van de activa van de vennootschap niet kan gaan behoren tot het vermogen van de onderneming die door de aandeelhouder wordt voortgezet, en dit gedeelte tevens geen functie vervult ter dekking van verplichtingen en voorzieningen van de vennootschap die naar hun aard niet kunnen gaan behoren tot het vermogen van de onderneming die door de aandeelhouder wordt voortgezet, wordt dit gedeelte van de activa zo veel mogelijk geacht te zijn gefinancierd met de rentedragende schulden van de vennootschap. Voor de toerekening van de schulden aan dit gedeelte van de activa worden schulden met het hoogste rentepercentage als eerste in aanmerking genomen. Bij de toerekening worden de activa gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer.
Voor de toepassing van de voorwaarde worden dividenduitkeringen welke hebben plaatsgevonden in de aan het overgangstijdstip voorafgaande drie jaren, op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het overgangstijdstip, bij fictie tot het bruto bedrag aangemerkt als activa welke geen functie vervullen binnen de onderneming die wordt voortgezet. Het voorgaande geldt eveneens met betrekking tot terugbetaling van op aandelen gestort kapitaal onder vermindering van de nominale waarde van de desbetreffende aandelen bij statutenwijziging, plaatsgevonden binnen drie jaren voorafgaand aan het overgangstijdstip.”
Activa die bij de aandeelhouder geen deel (kunnen) uitmaken van de voorgezette onderneming, bijvoorbeeld zogenoemde overtollige beleggingen, zullen bij de aandeelhouder worden belast tegen het lagere tarief van box 3.
De voorwaarde bepaalt dat de rentedragende schulden bij voorrang toegerekend worden aan de overtollige activa. De rente op deze schulden is dan niet aftrekbaar tegen het hogere tarief van box 1, waarin de onderneming wordt belast. Deze toerekening van schulden aan zogenoemde overtollige activa voorkomt discussie over de toerekening van vreemd vermogen bij aanwezigheid van overtollige activa. De uitkomst is redelijk, omdat de vennootschap de overtollige activa kan aanwenden om de hier aan toegerekende schulden direct af te lossen.
Gelet op de mogelijkheid tot het ontgaan van met de voorwaarde beoogde gevolgen, dienen dividenduitkeringen gedaan in de drie jaren voorafgaand aan het overgangstijdstip, bij fictie tot het bruto bedrag te worden aangemerkt als, op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het overgangstijdstip aanwezige, activa die geen functie (kunnen) vervullen binnen de onderneming die wordt voortgezet. Hierdoor vindt de kwalificatie van de schulden als bedoeld in de derde voorwaarde, plaats alsof de dividenduitkeringen niet waren gedaan. Het voorgaande geldt eveneens met betrekking tot terugbetaling van op aandelen gestort kapitaal onder vermindering van de nominale waarde van de desbetreffende aandelen bij statutenwijziging, plaatsgevonden binnen drie jaren voorafgaand aan het overgangstijdstip.
De vennootschap verstrekt binnen drie maanden na de dagtekening van de beschikking waarvan deze voorwaarden onderdeel uitmaken, aan de voor de heffing van de vennootschapsbelasting bevoegde inspecteur, een uittreksel uit de registers waar de rechtspersoon is ingeschreven, waaruit het ontbindingsbesluit blijkt als bedoeld in artikel 19, eerste lid, onder a, Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek. In bijzondere gevallen kan deze termijn op verzoek door de inspecteur worden verlengd.”
Met de voorwaarde wordt een beperking gesteld aan de termijn die verstrijkt tussen de fiscaal begeleide overgang van de heffing van vennootschapsbelasting naar de heffing van inkomstenbelasting en de ontbinding van de vennootschap. Nadat de voorwaarden kenbaar zijn gemaakt waaronder de terugkeerfaciliteit wordt verleend, is er geen aanleiding het ontbindingsbesluit langer uit te stellen. De voorwaarde stelt daarom een termijn van drie maanden waarbinnen het bewijs van inschrijving van het ontbindingsbesluit in het handelsregister aan de voor de heffing van de vennootschapsbelasting bevoegde Inspecteur wordt verstrekt. De Inspecteur mag in bijzondere gevallen deze termijn te verlengen. Van een bijzondere omstandigheid in dit kader is sprake als de oorzaak van de termijnoverschrijding buiten de beïnvloedingssfeer van de vennootschap of de voortzettende aandeelhouder ligt.
De vennootschap verstrekt binnen negen maanden na de dagtekening van de beschikking waarvan deze voorwaarden onderdeel uitmaken, aan de voor de heffing van de vennootschapsbelasting bevoegde Inspecteur, een uittreksel uit de registers waar de rechtspersoon is ingeschreven, waaruit de opgaaf blijkt van de beëindiging van de vereffening als bedoeld in artikel 19, zesde lid, Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek In bijzondere gevallen kan deze termijn op verzoek door de Inspecteur worden verlengd.”
De ontbinding van de vennootschap wordt voltooid door de beëindiging van de vereffening van de vennootschap. Het stellen van een termijn aan de vereffening voorkomt vertraging in de liquidatie van de vennootschap en hiermee uitstel in de belastingheffing. De Inspecteur is bevoegd in bijzondere gevallen de termijn te verlengen. Van een bijzondere omstandigheid in dit kader is sprake als de oorzaak van de termijnoverschrijding buiten de beïnvloedingssfeer van de vennootschap of de voortzettende aandeelhouder ligt.
De voortzettende aandeelhouder betaalt, als ware het zijn eigen schuld, op vordering van de Ontvanger aanslagen vennootschapsbelasting voor zover de te betalen belasting betrekking heeft op het alsnog in de heffing van vennootschapsbelasting betrekken van winst die door de toepassing van artikel 14c Wet Vpb bij de vennootschap eerder niet in aanmerking is genomen. De eerste volzin is slechts van toepassing als de vennootschap niet aan deze verplichtingen voldoet. De betaling van deze belastingbedragen is uitgesloten van aftrek bij het bepalen van de winst uit de voortgezette onderneming. Als de vennootschap meer aandeelhouders heeft, bedraagt de vordering per aandeelhouder ten hoogste het gedeelte dat overeenkomt met de verhouding tussen zijn gerechtigdheid in de vennootschap en de totale gerechtigdheid in de vennootschap.”
Vanaf het overgangstijdstip wordt winst uit de onderneming van de vennootschap die door de aandeelhouder wordt voortgezet, bij de voortzettende aandeelhouder in de inkomstenbelastingheffing begrepen. Na het afgeven van de beschikking kan alsnog, bijvoorbeeld door overschrijding van de termijn van ontbinding of vereffening, blijken dat de terugkeerfaciliteit van artikel 14c Wet Vpb niet van toepassing is. In deze gevallen wordt de vennootschap alsnog belasting verschuldigd over de winst, die bij of als gevolg van de ontbinding tot uitdrukking komt, en over de winst die de voortzettende aandeelhouder heeft behaald na het overgangstijdstip, maar voorafgaande aan de feitelijke overdracht van de onderneming. Door de voortzettende aandeelhouders op vordering van de Ontvanger te verplichten alsnog de verschuldigde vennootschapsbelasting te betalen, wordt de invordering van de vennootschapsbelasting die zou zijn geheven als de faciliteit niet was toegepast zeker gesteld.
Als de vennootschap meer dan één aandeelhouder heeft, worden verliezen als bedoeld in artikel 14c, derde lid, Wet Vpb aan de aandeelhouders toegerekend naar rato van het belang van een ieder in de vennootschap.”
De verliezen van de vennootschap kunnen met toepassing van artikel 14c, derde lid, Wet Vpb worden aangemerkt als verliezen van de aandeelhouder die de onderneming voortzet. Als de onderneming door meer aandeelhouders wordt voortgezet, bepaalt artikel 14c, zesde lid, Wet Vpb dat in de voorwaarden wordt bepaald dat de verliezen worden toegerekend naar rato van het belang van een ieder der voortzettende aandeelhouders in de vennootschap. De zevende voorwaarde regelt deze toerekening naar rato van het belang.
Op of na het overgangstijdstip worden geen aandelen in de vennootschap uitgegeven of vervreemd.
Onder het vervreemden van aandelen wordt mede verstaan:
het vervreemden van claims;
het verlenen van een koopoptie;
het inkopen van eigen aandelen door de vennootschap;
het afstempelen van aandelenkapitaal;
een verdeling van de gemeenschap waartoe de aandelen behoren;
het van rechtswege worden van aandeelhouder in een andere vennootschap, ingeval de vennootschap ophoudt te bestaan en het vermogen van de vennootschap onder algemene titel overgaat op de andere vennootschap, ook als de aandeelhouder van rechtswege houder wordt van rechten op aandelen in of schuldvorderingen op de andere vennootschap;
wijziging van de tenaamstelling van op naam gestelde aandelen.”
De gecombineerde belastingclaim over de stille en fiscale reserves bij de vennootschap en over het inkomen uit aanmerkelijk belang bij de voortzettende aandeelhouder, wordt, naar de situatie op het overgangstijdstip, omgezet in een enkelvoudige claim op de belastbare winst uit onderneming bij de voortzettende aandeelhouder. Dit wordt gerealiseerd door enerzijds op de openingsbalans van de voortgezette onderneming de vermogensbestanddelen voor de boekwaarde op te nemen en anderzijds door het opnemen van een terugkeerreserve als bedoeld in artikel 3.54a Wet IB 2001, op deze openingsbalans. Door een mutatie in de gerechtigdheid tot de vennootschap op of na het overgangstijdstip, wordt het onmogelijk om binnen de wettelijke systematiek op een juiste wijze de fiscale claims te behouden. Daarom wordt in de voorwaarde een verbod op dergelijke mutaties gesteld.
Als de waarde in het economische verkeer van een vermogensbestanddeel waarmee de onderneming van de vennootschap door de aandeelhouder wordt voortgezet lager is dan de boekwaarde van dit vermogensbestanddeel, wordt dit vermogensbestanddeel op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het overgangstijdstip te boek gesteld op de waarde in het economische verkeer.”
Voorwaarde beoogt aansluiting bij de in artikel 14c Wet Vpb opgenomen regeling voor onverrekende verliezen. Krachtens deze wettelijke regeling worden onverrekend gebleven verliezen van de ontbonden vennootschap (voor een wettelijk bepaald percentage) aangemerkt als ondernemingsverlies van de voortzettende aandeelhouder, voor zover de verliezen zijn geleden in de voortgezette onderneming. Deze vennootschapsverliezen zijn bij de aandeelhouder enkel en alleen verrekenbaar met de winst van de door de aandeelhouder voortgezette onderneming (artikel 3.150, zevende lid, Wet IB 2001). Deze wettelijke beperking voorkomt dat de meegegeven vennootschapsverliezen na de overgang kunnen worden verrekend met ander inkomen van de aandeelhouder: inkomen dat niet afkomstig is uit de vennootschapsonderneming. Vergelijkbare oneigenlijke verrekening van door de aandeelhouder overgenomen vennootschapsverliezen dreigt ook bij aanwezigheid van negatieve stille reserves op het overgangstijdstip. Als een dergelijke negatieve stille reserve na het overgangstijdstip tot een verlies leidt, komt dit verlies ook in aftrek op “ander” inkomen van de aandeelhouder (voor zover dit verlies groter is dan de overige positieve winst van de vennootschapsonderneming).
Een dergelijk verschil in de behandeling van latente verliezen en verrekenbare verliezen van de vennootschap is niet te rechtvaardigen. In de voorwaarde is daarom herwaardering direct voorafgaande aan het overgangstijdstip verplicht gesteld als de waarde in het economische verkeer van een vermogensbestanddeel dat gaat behoren tot de onderneming die door de aandeelhouder wordt voortgezet, lager is dan de boekwaarde van dit vermogensbestanddeel.
Deze voorwaarde is inhoudelijk gewijzigd ten opzichte van het vervallen besluit van 20 februari 2003, nr. CPP2002/3267M. Verplichte verliesneming gold krachtens dit besluit slechts als de waarde van de onderneming als geheel lager was dan de boekwaarde. Als bijvoorbeeld een negatieve stille reserve van 100 stond tegenover een positieve reserve van 101 en dus per saldo een positieve stille reserve van 1 aanwezig was, gold geen verplichte herwaardering. Dit terwijl herwaardering wel verplicht was bij een negatieve stille reserve van 101 en een positieve stille reserve van 100. Dit verschil in werking bij nagenoeg gelijke situaties acht ik ongewenst. Vandaar de gewijzigde voorwaarde die aansluit bij negatieve stille reserves in het algemeen. Onder de gewijzigde voorwaarde moet de boven genoemde negatieve stille reserve ad 100 verplicht door afwaardering tot uitdrukking worden gebracht. Als overigens geen positieve winst wordt genoten ontstaat dan een te verrekenen vennootschapsverlies ad 100. Krachtens artikel 14c, tweede lid, Wet Vpb geldt de vrijstelling niet tot het bedrag van dit verlies ad 100 dat onverrekend dreigt te blijven. De positieve stille reserve ad 101 wordt dus tot een bedrag ad 100 verrekend met het door de verplichte afwaardering ontstane verlies. Per saldo wordt in het gegeven voorbeeld dus een positieve stille reserve ad 1 doorgeschoven naar de inkomstenbelasting.
Als de aandelen in de vennootschap tot een huwelijksgemeenschap behoren en de gezamenlijke gerechtigdheid in de onderneming van de vennootschap niet door beide partners in gelijke delen wordt voortgezet, wordt het ter zake van de ontbinding van de vennootschap gerealiseerde vervreemdingsvoordeel als bedoeld in artikel 4.34, vijfde lid, Wet IB 2001, geacht te zijn genoten in de verhouding tussen het door elk der partners voortgezette gedeelte van de onderneming van de vennootschap en het totaal van deze gedeelten. Deze verdeling wordt ook toegepast bij de toepassing van artikel 3.54a, derde lid, Wet IB 2001 en bij de verdeling van verliezen door de zevende standaardvoorwaarde.”
Als aandelen in een vennootschap vallen in een huwelijksgemeenschap zijn beide partners gerechtigd tot de helft van het in de aandelen belichaamde vermogen. Voor toepassing van de geruisloze terugkeer geldt dat beide partners de onderneming in gelijke verhouding voortzetten. In veel gevallen echter zal feitelijk, en ook volgens het aandeelhoudersregister slechts één van beide partners participeren in de vennootschap. Vooral in situaties waarin de vennootschap meer aandeelhouders heeft die in gemeenschap van goederen zijn gehuwd, kan een verplichte toetreding van alle partners tot het samenwerkingsverband waarin de onderneming van de vennootschap wordt voortgezet een belemmering zijn voor de toepassing van de faciliteit.
Ik keur daarom goed dat geruisloze terugkeer ook mogelijk is als in gemeenschap van goederen gehuwde aandeelhouders – anders dan de wet eist – de onderneming niet beide voortzetten in gelijke verhouding als hun gerechtigdheid tot de aandelen. De (latente) belastingclaim op het inkomen uit aanmerkelijk belang wordt daarom door de voorwaarde aan beide partners toegerekend in de verhouding waarin zij hun gezamenlijke belang in de onderneming van de vennootschap afzonderlijk voortzetten. Hierdoor is het mogelijk dat een gedeelte van de box 2 claim van de ene partner door toepassing van de terugkeerfaciliteit wordt omgezet in een box 1 claim van de andere partner.
Als aan de vennootschap voorwaarden zijn gesteld in verband met een vervreemding of verkrijging met toepassing van artikel 14, 14a, 14b of 15 Wet Vpb, treedt de voortzettende aandeelhouder met betrekking tot de voorwaarden, voor zover zij (mede) verband houden met de onderneming die wordt voortgezet, in de plaats van de vennootschap.”
Met het stellen van deze voorwaarde wordt voorkomen dat door de toepassing van de faciliteit van de geruisloze terugkeer de onderneming van de vennootschap buiten het bereik komt van eerder gestelde voorwaarden bij of in verband met het verlenen van een fiscale faciliteit bij een voorafgaande bedrijfsfusie, juridische splitsing, juridische fusie of fiscale eenheid. Gedacht kan hierbij worden aan een bij een eerdere juridische fusie gestelde voorwaarde die verplicht tot winstsplitsing bij verrekening van verliezen; ook na de geruisloze terugkeer is deze winstsplitsingsbepaling onverkort van toepassing.
Als de boekwaarde van een schuld van de vennootschap aan een voortzettende aandeelhouder of de partner met wie deze in gemeenschap van goederen is gehuwd, meer bedraagt dan de waarde in het economisch verkeer van de met die schuld corresponderende schuldvordering, wordt deze schuldvordering, indien en voor zover zij als gevolg van de geruisloze terugkeer tenietgaat en zij behoort tot de vermogensbestanddelen waarmee winst uit onderneming wordt behaald, dan wel tot de vermogensbestanddelen als bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001, onmiddellijk voorafgaand aan het overgangstijdstip gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer, doch niet hoger dan de nominale waarde. Schulden van de vennootschap als bedoeld in de vorige volzin worden bij de vennootschap onmiddellijk voorafgaande aan het overgangstijdstip gewaardeerd op het bedrag waarvoor de vorderingen zijn gewaardeerd.
Het voorgaande is van overeenkomstige toepassing op een schuld van de aandeelhouder aan de vennootschap als deze schuld behoort tot het vermogen van een door de aandeelhouder gedreven onderneming en waarvan de boekwaarde van de schuld meer bedraagt dan de waarde in het economische verkeer van de met die schuld corresponderende schuldvordering.
Als na het overgangstijdstip de waarde van de hiervoor bedoelde schuldverhoudingen wijzigt (voor de schuldeiser of schuldenaar) blijft dit voordeel buiten aanmerking bij de bepaling van de winst dan wel het resultaat uit overige werkzaamheden (van de schuldeiser of de schuldenaar).”
Als tot het vermogen van de voortzettende aandeelhouder een vordering op de vennootschap behoort, welke ten laste van het belastbare inkomen uit werk en woning is afgewaardeerd, zal, indien en voor zover deze vordering door de voortzetting van de onderneming door de aandeelhouder door schuldvermenging tenietgaat, latere heffing over het verschil tussen de boekwaarde van de vordering en de (nominale) waarde van de schuld verloren gaan. Om dit te voorkomen wordt deze voorwaarde gesteld. De voorwaarde schrijft voor dat bij de schuldvermenging van deze onderlinge financiële verhouding, de aandeelhouder zijn vordering op de vennootschap die als resultaat uit overige werkzaamheid wordt aangemerkt, onmiddellijk voorafgaande aan het overgangstijdstip waardeert op de waarde in het economische verkeer, met als maximum de nominale waarde, voor zover dit niet reeds is gebeurd. De tweede volzin van de voorwaarde bewerkstelligt dat de schuld door de vennootschap op hetzelfde bedrag te boek wordt gesteld als de vordering bij de aandeelhouder of zijn partner. Aldus wordt het verschil tussen de boekwaarde van de schuld en die van de daarmee corresponderende vordering geneutraliseerd voordat die schuld en vordering door schuldvermenging tenietgaan.
Een vergelijkbaar probleem doet zich voor als de vennootschap een vordering op de aandeelhouder heeft afgewaardeerd. Ook dan verdwijnt zonder nadere regeling door een fiscaal vrijgestelde liquidatie de verplichting tot opwaardering van de vordering bij herstel van de debiteur. De door dit beleidsbesluit ingetrokken regeling kende de desbetreffende bepaling van de tweede alinea uit deze standaardvoorwaarde nog niet. Op dit onderdeel is dus sprake van een inhoudelijke wijziging van de eerdere regeling.
Met de laatste alinea van de voorwaarde wordt tenslotte (met name) voorkomen dat de aandeelhouder na het overgangstijdstip een afwaardering op de vordering ten laste van de winst van een onderneming dan wel het resultaat uit overige werkzaamheden toepast omdat de vennootschap, gelet op haar, als gevolg van de geruisloze terugkeer uitgeholde, vermogenspositie geen middelen heeft om deze te voldoen voor het tijdstip waarop de liquidatie is voltooid.
Lijfrente- en pensioenverplichtingen waarop artikel 3.133 Wet IB 2001 dan wel artikel 19b Wet LB 1964 van toepassing kan zijn.
Als tot het vermogen van de vennootschap op of na het overgangstijdstip een lijfrente- of pensioenverplichting jegens de voortzettende aandeelhouder behoort, wordt voor het gedeelte van de verplichting dat niet wordt overgedragen aan een door de Wet IB 2001 dan wel Wet LB 1964 toegelaten verzekeraar, aangenomen dat sprake is van prijsgeven door de gerechtigde van voor verwezenlijking vatbare rechten in de zin van artikel 3.133 Wet IB 2001 of artikel 19b Wet LB 1964 (zoals dat luidde tot 1 april 2017), uiterlijk op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het moment waarop de liquidatie van de vennootschap is beëindigd.
Het voorgaande vindt geen toepassing indien en voor zover, gelet op de vermogenspositie van de vennootschap op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het overgangstijdstip, sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten in de zin van de eerder genoemde bepalingen en de gerechtigde daadwerkelijk en formeel (een gedeelte van) die rechten prijsgeeft.
Stamrechtverplichtingen als bedoeld in artikel 19 (oud) dan wel 44j (oud) Wet IB 1964
Als tot het vermogen van de vennootschap op of na het overgangstijdstip een stamrechtverplichting jegens de voortzettende aandeelhouder behoort, welk stamrecht is bedongen met toepassing van artikel 19 (oud) van de Wet IB 1964 dan wel artikel 44j (oud) van de Wet IB 1964, zoals deze bepalingen luidden op 31 december 1991, wordt voor het gedeelte van de verplichting dat niet wordt overgedragen aangenomen dat sprake is van prijsgeven van voor verwezenlijking vatbare rechten in de zin van artikel 3.13 Wet IB 2001, uiterlijk op het overgangstijdstip.
Het voorgaande vindt geen toepassing indien en voor zover, gelet op de vermogenspositie van de vennootschap op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het overgangstijdstip, sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten in de zin van artikel 3.13 Wet IB 2001 en de gerechtigde daadwerkelijk en formeel (een gedeelte van) die rechten prijsgeeft.”
De voorwaarde beoogt te voorkomen dat zonder fiscale gevolgen (al dan niet formeel) kan worden afgezien van rechten op een lijfrente of pensioen die op het onmiddellijk aan het overgangstijdstip voorafgaand moment voor verwezenlijking vatbaar waren. De methodiek van de geruisloze terugkeer brengt mee dat een lijfrente- of pensioenverplichting die de vennootschap jegens de voortzettende aandeelhouder heeft, niet kan gaan behoren tot het ondernemingsvermogen van de voort te zetten onderneming. Indien en voor zover op of na het overgangstijdstip geen overdracht plaatsvindt door de vennootschap van de verplichting aan een door de wet IB 2001 erkende verzekeraar, gaat bij liquidatie van de vennootschap de verplichting teniet door vermenging. Gelet op de vermogenspositie van de vennootschap na het overgangstijdstip, zou wellicht kunnen worden gesteld dat alsdan sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten, zodat kan worden afgezien zonder toepassing van de sanctie van artikel 3.133 Wet IB 2001 dan wel de sanctie van artikel 19b Wet LB 1964. Dat laatste is slechts mogelijk indien en voor zover die rechten op het moment voorafgaand aan het overgangstijdstip niet voor verwezenlijking vatbaar zijn.
Voor de toepassing van de voorwaarde wordt bij fictie aangenomen dat sprake is van afzien van rechten door de voortzettende aandeelhouder, voor zover de verplichting na het overgangstijdstip niet wordt overgedragen aan een ingevolge de wet erkende verzekeraar. Voor zover sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten dient vrijval in de vennootschapsbelasting plaats te vinden waarop artikel 3.13 Wet IB 2001 toepassing kan vinden. Alsdan is het redelijk tot dat bedrag een imputatie te laten plaatsvinden op de met toepassing van artikel 14c, derde lid, Wet Vpb vast te stellen verliezen.
Met betrekking tot de artikel 19 (oud) Wet IB 1964 en artikel 44j (oud) Wet IB 1964 stamrechten, beoogt de voorwaarde te voorkomen dat op of na het overgangsmoment, gelet op de vermogenspositie van de vennootschap, kan worden gesteld dat sprake is van kwijtschelding van niet voor verwezenlijking vatbare rechten, terwijl geen vermindering plaatsvindt van met toepassing van artikel 14c, derde lid, Wet Vpb mee te nemen verliezen.
De voortzettende aandeelhouders verklaren schriftelijk aan de voor de heffing van vennootschapsbelasting bevoegde Inspecteur dat zij de bovenstaande voorwaarden en beperkingen aanvaarden. Onder voortzettende aandeelhouder als bedoeld in de vorige volzin wordt mede begrepen de in gemeenschap gehuwde houder van een aanmerkelijk belang in de vennootschap die de onderneming niet mede voortzet.”
De vennootschap en de voortzettende aandeelhouders dienen op grond van artikel 14c, eerste lid, Wet Vpb, gezamenlijk een verzoek in om de winst bij of als gevolg van de ontbinding van de vennootschap vrij te stellen. Het verzoek dient namens de rechtspersoon mede door de voortzettende aandeelhouders gedaan te worden, omdat voor de ontbinding van de vennootschap een besluit van de vergadering van aandeelhouders noodzakelijk is. Door het wettelijke vereiste dat de voortzettende aandeelhouders het verzoek mede indienen, wordt voorkomen dat verzoeken om toepassing van de faciliteit kunnen worden ingediend door de bestuurders van de vennootschap voordat bekend is of de aandeelhouders wel de intentie hebben aan de wettelijke ontbindingseis te voldoen. De voortzettende aandeelhouders doen het verzoek in hun hoedanigheid van aandeelhouder van de vennootschap en niet in hun hoedanigheid als voortzetter.
Op het verzoek wordt beslist bij voor bezwaar vatbare beschikking. De beschikking met de hierin gestelde voorwaarden is uitsluitend gericht aan de vennootschap en niet aan de voortzettende aandeelhouder. Als de vennootschap zich niet met de voorwaarden kan verenigen kan zij hiertegen in bezwaar en beroep komen. Zodra de beschikking onherroepelijk vaststaat, is de vennootschap gebonden aan de gestelde voorwaarden. Omdat de beschikking niet mede aan de aandeelhouders is gericht, dienen zij actief door een akkoordverklaring met de voorwaarden in te stemmen. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 12 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AK3464 wordt in de voorwaarde geen termijn meer gesteld waarbinnen de akkoordverklaring moet zijn ontvangen.
Artikel 4
Toelichting op de standaardvoorwaarden
Onderdeel van Vennootschapsbelasting; art. 14c; geruisloze terugkeer· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 10 november 2018