Het is mogelijk een aftrekbare lijfrente te bedingen als tegenprestatie voor de overdracht van (een deel van) een onderneming (artikel 3.129 Wet IB 2001). Een dergelijke lijfrente dient bedongen te worden van een professionele verzekeraar of van de verzekeraar-overnemer (artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001). De wet eist niet dat de verzekeraar-overnemer de onderneming ook in de toekomst voortzet, maar bij een vooropgezette dooroverdracht aan een derde is de verzekeraar in wezen geen overnemer. Zo zal premieaftrek worden geweigerd als tevoren is overeengekomen dat na de inbreng van (een gedeelte van) de onderneming waarvoor als tegenprestatie de lijfrente is bedongen, het (aandelen)belang in die dochtermaatschappij of de onderneming door die dochtermaatschappij zal worden overgedragen aan een derde.
Onder omstandigheden hoeft een vooropgezette dooroverdracht niet in de weg te staan aan de premieaftrek. Dit blijkt uit Hoge Raad 8 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA7113, juncto Hoge Raad 7 mei 2010, ECLI:NL:HR:2010:BI3713.
In deze arresten oordeelde de Hoge Raad dat onder de wettelijke regeling ook de situatie valt waarin de onderneming ‘uitzakt’ in een dochtermaatschappij, maar waarbij de verzekeraar-overnemer de gerechtigdheid tot het vermogen en de winst van die onderneming volledig behoudt.
Regelmatig worden mij vragen voorgelegd betreffende de (door)overdracht van de verkregen onderneming door de verzekeraar-overnemer(s)1Gewezen wordt nog op de wisselende perspectieven bij de reorganisatie van bijvoorbeeld een vof. Voor de overdragende natuurlijke persoon betreft de ‘overgedragen onderneming’ zijn firma-aandeel – voor zover door hem overgedragen aan de houdstermaatschappij. Voor de gezamenlijke dochtermaatschappij waarin alle firma-aandelen – voor zover aan haar overgedragen door de houdstermaatschappij(en) – bij elkaar komen betreft de ‘overgedragen onderneming’ het totaal van de bedoelde firma-aandelen (waarin de houdstermaatschappij haar belang al dan niet volledig heeft behouden).. Mijn antwoord hierop is dat ik bereid ben een dergelijke overdracht – voor zover nodig – goed te keuren mits het om reële gevallen gaat. Hiertoe behoren de hierna genoemde situaties:
De verzekeraar-overnemer treedt toe tot een samenwerkingsverband en de overgedragen onderneming wordt gedreven door dat samenwerkingsverband. Er is sprake van een reëel geval als is voldaan aan de volgende cumulatieve voorwaarden:
De inbreng van de gerechtigden tot het samenwerkingsverband vindt geheel plaats in contanten en/of in natura;
Als de overgedragen ondernemingen deel uitmaakten van een samenwerkingsverband, komt de onderlinge winstverdeling tussen de desbetreffende verzekeraar-overnemers overeen met de winstverdeling binnen het eerdere samenwerkingsverband;
Als de onderneming van de verzekeraar-overnemer voor rekening en risico van een natuurlijke persoon zou worden gedreven, zou de verzekeraar-overnemer kwalificeren als ondernemer in de zin van artikel 3.4 Wet IB 2001.
De firmanten van een vof dragen hun subjectieve onderneming over aan een eigen nieuw opgerichte of bestaande bv met als tegenprestatie (onder meer) een lijfrente. De bv’s gaan vervolgens een samenwerkingsverband aan. De winstverdeling komt overeen met de winstverdeling tussen de oorspronkelijke firmanten. Na het aangaan van het samenwerkingsverband zouden de bv’s kwalificeren als ondernemer in de zin van artikel 3.4 Wet IB 2001 als de onderneming van de rechtspersonen voor rekening en risico van een natuurlijke persoon zou worden gedreven. Onder bovenstaande omstandigheden is sprake van een reëel geval.
Dezelfde casus als voorbeeld A.1 met de toevoeging dat in het samenwerkingsverband dat de vennootschappen aangaan, direct een of meer nieuwe derden toetreden, uitsluitend door inbreng van contanten dan wel in natura. Ook dit is een reëel geval.
Een dochtermaatschappij neemt de overgedragen onderneming over van de verzekeraar-overnemer(s). Er is sprake van een reëel geval voor zover een verzekeraar-overnemer middellijk de gerechtigdheid tot het vermogen en de winst van de overgedragen onderneming heeft behouden.
Een ondernemer draagt zijn eenmanszaak over aan een eigen nieuw opgerichte bv, tegen (onder meer) een lijfrente. De bv (de verzekeraar-overnemer) draagt de verkregen onderneming – zonder lijfrente – direct over aan een nieuw opgerichte dochtermaatschappij. Daarmee wordt het relatief kleine aandelenkapitaal volgestort; voor het grootste deel vindt creditering plaats. Deze situatie kwalificeert als reëel geval omdat de bv het belang in de winst en het vermogen van de onderneming volledig heeft behouden. Voor de behaalde stakingswinst kan daarom een lijfrente worden bedongen.
De firmanten van een vof dragen hun subjectieve onderneming over aan een nieuw opgerichte of bestaande eigen bv (verzekeraar-overnemers) met als tegenprestatie (onder meer) een lijfrente. De bv‘s dragen elk de verkregen onderneming – zonder lijfrenteverplichting – direct over aan een nieuw opgerichte of bestaande gezamenlijke dochtermaatschappij. De verdere overdracht vindt zoveel mogelijk plaats tegen creditering. Er is sprake van een reëel geval als de bv‘s na de verdere overdracht de gerechtigdheid tot het vermogen en de winst van de overgedragen onderneming – middellijk – hebben behouden.
N.B.1 Wellicht ten overvloede merk ik op dat de omvang van de creditering als zodanig niet van belang is.
N.B.2 Het is toegestaan dat de bedragen van de creditering voor de eventueel onderscheiden houdstermaatschappijen/verzekeraar-overnemers verschillen. Dit doet niet af aan het vorenstaande; een crediteur heeft weliswaar een vordering, maar daarmee is de crediteur als zodanig nog niet gerechtigd tot het vermogen of de winst van de debiteur.
N.B.3 Als in voorbeeld B.2 bij de verdere overdracht zoveel mogelijk gebruik zou worden gemaakt van cumulatief preferente aandelen in plaats van creditering, blijft de conclusie hetzelfde. De bv(‘s) heeft/hebben immers na de verdere overdracht middellijk de gerechtigdheid tot het vermogen en de winst van de overgedragen onderneming behouden.2Vanzelfsprekend moet bij de uitgifte van de cumulatief preferente aandelen zakelijk worden gehandeld.
Een ondernemer draagt zijn eenmanszaak over aan een eigen nieuw opgerichte of bestaande bv, tegen (onder meer) een lijfrente. De bv (de verzekeraar-overnemer) draagt, volgens een vooropgezet plan, de verkregen onderneming – zonder lijfrente – direct over aan een nieuw opgerichte of bestaande dochtermaatschappij waarin zij 50% van de (gewone) aandelen bezit; de resterende 50% is in handen van een derde. Deze dooroverdracht vindt plaats op zakelijke basis. Deze situatie kwalificeert geheel als een reëel geval, gezien het feit dat deze situatie materieel kan worden gelijkgesteld met de toetreding tot een samenwerkingsverband en gezien het met betrekking tot een dergelijke toetreding hierboven onder A geformuleerde beleid.
N.B. Het uitreiken van andere dan gewone aandelen is toegestaan. Dit leidt niet tot een beperking van de premieaftrek zolang de verzekeraar-overnemer de gerechtigdheid tot het vermogen en de winst blijft behouden.
Het staat belanghebbenden vrij situaties die niet overeenkomen met de hiervoor opgesomde, aan mij voor te leggen. Dergelijke verzoeken kunnen worden geadresseerd aan Belastingdienst / Corporate Dienst Vaktechniek, Brieven en beleidsbesluiten / VPB-winst, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag.
Negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen worden onder andere in aanmerking genomen indien een lijfrenteverplichting geheel of gedeeltelijk overgaat op een andere verzekeraar dan bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 1º, onderdeel b, of onderdeel d, Wet IB 2001 (andere-verzekeraarsanctie). Het moet dan gaan om de overgang van een lijfrenteverplichting als bedoeld in artikel 3.124 Wet IB 2001 waarvan de premies als uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking zijn gekomen.
De wet geeft de Minister de bevoegdheid onder door hem te stellen voorwaarden te bepalen dat geen negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking worden genomen, indien de lijfrenteverplichting overgaat in verband met de overdracht van de onderneming van een verzekeraar-overnemer of een verzekeraar-voortzetter als bedoeld in artikel 3.131, tweede lid, Wet IB 2001 (artikel 3.134, zesde lid, Wet IB 2001). Gedacht kan dan worden aan de situatie waarin een natuurlijke persoon een onderneming overneemt waarbij de overdrager als tegenprestatie, onder meer, een lijfrente heeft bedongen. Vervolgens draagt de overnemende ondernemer de verkregen onderneming – inclusief de lijfrenteverplichting – over aan een door hem opgerichte bv.
Verzoeken om toepassing van deze ontheffing kunnen worden voorgelegd aan de inspecteur. Ik verleen de inspecteur toestemming – onder de hierna genoemde voorwaarden – ter zake van de overdracht van de lijfrenteverplichting de andere-verzekeraarsanctie achterwege te laten.
De overdracht van de lijfrenteverplichting vindt plaats op zakelijke basis, zulks ter beoordeling van de inspecteur.
De (soort) lijfrente ondergaat geen wijziging behoudens een gelijktijdige wijziging in een andere lijfrente als genoemd in artikel 3.125 Wet IB 2001.
De overdracht van het geheel van de lijfrenteverplichting vindt plaats in het kader van, dat wil zeggen samen met, de overdracht door de verzekeraar van zijn gehele onderneming in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001. Bij de toepassing van de vorige volzin geldt ook als onderneming in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001 het aandelenbezit in een vennootschap die een onderneming drijft in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001, mits dit aandelenbezit ten minste 50% van de statutaire stemrechten in de vennootschap vertegenwoordigt en in alle gevallen recht geeft op ten minste 50% van de winst en ten minste 50% van het vermogen van die vennootschap.
De overnemer van de onderneming verklaart schriftelijk binnen twee maanden na de overdracht tegenover de inspecteur ermee akkoord te gaan te worden beschouwd als de verzekeraar in de zin van artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2º, Wet IB 2001.
De overnemer van de onderneming voldoet aan de overige eisen van artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, Wet IB 2001.
Uit de hiervoor genoemde voorwaarden blijkt dat ik van mening ben dat de wetgever de mogelijkheid tot ontheffing van de andere-verzekeraarsanctie heeft bedoeld te verlenen als de overdracht van de gehele onderneming van de verzekeraar plaatsvindt, dus inclusief het geheel van de lijfrenteverplichting. Een overdracht van een lijfrenteverplichting kwalificeert daarom niet in het geval alleen de lijfrenteverplichting wordt overgedragen aan een andere bv, bijvoorbeeld aan een pensioen-bv waarvan de gerechtigde aandeelhouder is. Bij een overdracht van een lijfrenteverplichting van een dochtermaatschappij aan de moedermaatschappij omdat er tegenover de lijfrenteverplichting geen materiële onderneming meer in de dochtermaatschappij aanwezig is, geldt de goedkeuring om dezelfde reden evenmin.
Er doen zich echter situaties voor die zodanig verwant zijn met waar de wetgever het oog op had, dat ontheffing ook daar als passend moet worden beschouwd. Zo ben ik ook bereid om te bezien of goedkeuring mogelijk is in situaties waarin slechts een enkel vermogensbestanddeel niet mee overgaat naar de nieuwe verzekeraar, omdat dit geen functie meer vervult in de onderneming: bijvoorbeeld een beleggingspand. Ook ben ik bereid om te bezien of en zo ja, onder welke voorwaarden, overdrachten zonder sanctie kunnen plaatsvinden in situaties waarbij het totaal van de lijfrenteverplichting(en) niet in zijn geheel wordt overgedragen aan dezelfde bv of natuurlijke persoon. Uitgangspunt daarbij is dat elke overdracht van een deel van de lijfrenteverplichting(en) vergezeld gaat van een evenredig deel van de onderneming (zie ook onderdeel 3.2.1. en 3.2.2.).
In deze situaties of in andere gevallen die niet worden bestreken door de toestemming die hierboven de inspecteur is verleend, stuurt de inspecteur een verzoek om ontheffing op voet van artikel 3.134, zesde lid, Wet IB 2001, met een toelichting op de reden van doorzending, ter behandeling door naar Belastingdienst / Corporate Dienst Vaktechniek, Brieven en beleidsbesluiten / VPB-winst, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag. Wat betreft de afhandeling van deze verzoeken benadruk ik dat strikt de hand wordt gehouden aan de wettelijke eis dat de overdracht van de lijfrente plaatsvindt in het kader van de overdracht van een materiële onderneming. Verzoeken voor situaties waarin overdracht van de lijfrenteverplichting niet samengaat met de overdracht van een materiële onderneming worden afgewezen.
In het kader van een juridische splitsing gaat het vermogen over onder algemene titel en is er voor de betrokken rechtsperso(o)n(en) en natuurlijke perso(o)n(en) een fiscale begeleiding mogelijk. Voor zover vermogensbestanddelen overgaan naar de verkrijgende rechtsperso(o)n(en) wordt de splitsende rechtspersoon geacht deze te hebben overgedragen (artikel 14a, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969). Voor de toepassing van de inkomstenbelasting is er mijns inziens sprake van een andere verzekeraar, waardoor in beginsel de andere-verzekeraarsanctie in werking treedt. Deze sanctie blijft onder te stellen voorwaarden achterwege indien de lijfrenteverplichting overgaat in verband met de overdracht van de onderneming (artikel 3.134, zesde lid, Wet IB 2001). Ik beoordeel dit vereiste verband naar de toestand ten tijde van het civielrechtelijk van kracht worden van de splitsing (zie artikel 2:334n, eerste lid, Burgerlijk Wetboek). De eventuele terugwerking van de splitsing voor de fiscale winstbepaling acht ik hierbij niet van belang. Deze terugwerking is een goedkeurende afwijking van het daadwerkelijke splitsingstijdstip (in de regel het tijdstip waarop de splitsing civielrechtelijk van kracht wordt).
Bij de beoordeling of een lijfrenteverplichting overgaat in verband met de overdracht van een onderneming wordt de achtergrond, het karakter van de overgang getoetst. Een dergelijke achtergrondtoets weegt naar zijn aard alleen de daadwerkelijke feiten en omstandigheden en negeert als zodanig een zuiver fictieve omstandigheid zoals de terugwerking.
Als bij de splitsing wordt voldaan aan alle voorwaarden genoemd in onderdeel 3.2. kan de inspecteur een verzoek om goedkeuring zelf afdoen, krachtens onderdeel 3.2.
De toestemming van onderdeel 3.2. geldt niet als de lijfrenteverplichting(en) van de splitsende rechtspersoon overgaan naar verschillende verkrijgende rechtspersonen. Met name wordt dan niet voldaan aan de eis dat kort gezegd de gehele verplichting overgaat tezamen met de gehele onderneming (voorwaarde c van onderdeel 3.2).
Niettemin acht ik goedkeuring dan toch passend in de situatie dat:
de splitsende rechtspersoon een onderneming drijft in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001; en
de splitsing van de lijfrenteverplichting(en) plaatsvindt in gelijke verhouding als de splitsing van de onderneming.
Dat acht ik vooral passend omdat in die situatie de band tussen onderneming en verplichting naar evenredigheid behouden blijft. Hierbij beschouw ik ook als onderneming in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001 van de splitsende rechtspersoon het aandelenbezit in een vennootschap die een dergelijke onderneming drijft, mits dit aandelenbezit ten minste 50% van de statutaire stemrechten in de vennootschap vertegenwoordigt en in alle gevallen recht geeft op ten minste 50% van de winst en ten minste 50% van het vermogen van die vennootschap.
Ik verleen de inspecteur toestemming ook in de hiervoor bedoelde situatie ontheffing te verlenen van de andere-verzekeraarsanctie, met overeenkomstige toepassing van de voorwaarden genoemd in onderdeel 3.2. Bij de beoordeling van de evenredige verdeling van lijfrenteverplichting en onderneming in de zin van het hiervoor onder 2 vermelde vereiste, blijft buiten aanmerking dat deel van de lijfrenteverplichting dat binnen een door de inspecteur te bepalen redelijke termijn na de splitsing wordt overgedragen aan een professionele verzekeraar (een verzekeraar als bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 1º, Wet IB 2001).
Ter illustratie van de evenredige verdeling bedoeld in de vorige volzin geef ik het volgende voorbeeld.
BV X wordt zuiver gesplitst. De aandeelhouders A en B, met ieder een belang van 50% in BV X, krijgen elk een ‘eigen’ BV, respectievelijk A BV en B BV. Omdat BV X lijfrenteverplichtingen heeft tegenover A en B, leidt de splitsing tot de andere-verzekeraarsanctie. Men verzoekt om ontheffing. De vereiste onderneming is aanwezig en wordt over BV A en BV B gelijk verdeeld, waarbij iedere bv een ondernemingstak krijgt met een waarde in het economische verkeer van 500. De lijfrenteverplichtingen zijn echter in waarde ongelijk. De lijfrenteverplichting jegens A heeft een waarde in het economische verkeer van 100, die jegens B heeft een waarde van 50. Men wil de lijfrenteverplichting jegens A naar A BV laten gaan en de lijfrenteverplichting jegens B naar B BV. De inspecteur wijst dit af, want deze ongelijke verdeling (100:50) is niet evenredig aan de verdeling van de onderneming (500:500). Om toch ontheffing te krijgen, zullen de lijfrenteverplichtingen ook gelijk verdeeld moeten worden. Alleen dan blijft de verhouding tussen onderneming en lijfrenteverplichting (relatief) ongewijzigd. Een oplossing kan worden gevonden door de lijfrenteverplichting tegenover A ad 100 voor 50 af te storten bij een professionele verzekeraar, zodat gelijke waarden ontstaan (50:50). Een alternatieve oplossing is natuurlijk ook dat wordt aanvaard dat de lijfrenteverplichting jegens A toch gedeeltelijk, namelijk voor 25, overgaat naar B BV, zodat de lijfrenteverplichtingen net als de onderneming gelijk worden verdeeld (75:75). Aanpassing van de verdeling van de onderneming, zodat deze aansluit bij de (100/50) verdeling van de lijfrenteverplichting, is tot slot ook een manier om te voldoen aan de vereiste evenredige verdeling.
Verzoeken waarbij niet wordt voldaan aan de hiervoor vermelde voorwaarden worden door de inspecteur met een toelichting op de reden van doorzending ter behandeling doorgestuurd naar Belastingdienst / Corporate Dienst Vaktechniek, Brieven en beleidsbesluiten / VPB-winst, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag.
Voor de duidelijkheid vermeld ik over de verdere afhandeling van door de inspecteur doorgezonden verzoeken dat ik daarbij in ieder geval vasthoud aan het hierboven al vermelde principe: dat ontheffing alleen wordt verleend als een (in)directe band tussen de lijfrenteverplichting(en) en de onderneming in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001 in stand blijft. Verder moet de verdeling van de lijfrenteverplichting(en) de verdeling van de gerechtigdheid tot de winst en het vermogen van genoemde onderneming op het tijdstip direct voorafgaand aan de splitsing weerspiegelen. Ter illustratie van dit principe verwijs ik naar het hierboven gegeven voorbeeld.
Het feit dat ik strikt vasthoud aan het wettelijke vereiste voor ontheffing van de zogenoemde andere-verzekeraarsanctie laat ongewijzigd dat er bijzondere omstandigheden kunnen zijn die afwijking van dit vereiste via de hardheidsclausule rechtvaardigen.
Een dergelijke situatie deed zich voor bij een fiscaal gefaciliteerde herstructurering in het kader van een bedrijfsopvolging, waarbij abusievelijk een verkeerde route werd gekozen waardoor de andere-verzekeraarsanctie van toepassing werd. Indien een alternatieve route was gevolgd zou hetzelfde eindresultaat zijn bereikt zonder dat de sanctie in werking was getreden. Na ontdekking van dit abuis is de lijfrenteverplichting afgestort bij een professionele verzekeraar.
Het geheel van deze omstandigheden achtte ik zodanig dat via de hardheidsclausule afwijking van het wettelijke vereiste voor ontheffing gerechtvaardigd is en daarom heb ik goedgekeurd dat de andere-verzekeraarsanctie in deze situatie achterwege kon blijven.
Bij overgang van de lijfrenteverplichting in het kader van een juridische fusie is, analoog aan de situatie bij splitsing, in beginsel de andere-verzekeraarsanctie van toepassing. Juridische fusies waarbij wordt voldaan aan de voorwaarden van onderdeel 3.2. vallen onder de werking van dat onderdeel.
Aanvullende goedkeuring acht ik passend als de verdwijnende rechtspersoon geen onderneming drijft in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001, maar de verkrijgende rechtspersoon wel een dergelijke onderneming drijft of een aandelenbezit heeft van ten minste 50% in een vennootschap die een onderneming drijft in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001. Dit aandelenbezit moet ten minste 50% van de statutaire stemrechten in de vennootschap vertegenwoordigen en in alle gevallen recht geven op ten minste 50% van de winst en ten minste 50% van het vermogen van die vennootschap. Deze aanvullende goedkeuring acht ik passend vanwege het bijzondere karakter van een juridische fusie en de omstandigheid dat bij een juridische fusie men veelal de keuze heeft om de bv met de lijfrenteverplichting(en) te laten optreden als hetzij de verkrijgende rechtspersoon, hetzij de verdwijnende rechtspersoon.
Ik verleen de inspecteur toestemming ook in dergelijke situaties ontheffing van de andere-verzekeraarsanctie te verlenen, onder (overeenkomstige) toepassing van de in onderdeel 3.2. vermelde voorwaarden.
Verzoeken waarbij niet wordt voldaan aan de hiervoor vermelde voorwaarden worden door de inspecteur, met een toelichting op de reden voor doorzending, ter behandeling doorgestuurd naar Belastingdienst / Corporate Dienst Directie Vaktechniek, Brieven en beleidsbesluiten / VPB-winst, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag. Net als bij de juridische splitsing (zie onderdeel 3.2.1) zullen in dit geval de voorwaarden (mede) zijn gericht op een bestendige band dan wel het tot stand brengen van een band tussen de lijfrenteverplichting(en) en de onderneming(en) in de zin van artikel 3.2 Wet IB 2001.
Indien een onderneming is overgedragen aan een bv, terwijl als tegenprestatie voor de overdracht een lijfrente is bedongen bij de houdstermaatschappij die alle aandelen in die bv houdt, is geen lijfrentepremieaftrek mogelijk. De lijfrente moet immers zijn bedongen als tegenprestatie voor de overdracht van (een gedeelte van) een onderneming (artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, Wet IB 2001). De lijfrente dient daarom bedongen te zijn bij het lichaam dat de onderneming overneemt.
Bij de overdracht van buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen in het kader van staking kan in bepaalde situaties wettelijk gezien geen fiscaal gefaciliteerde lijfrente worden bedongen. Ik verwijs hiervoor naar onderstaand voorbeeld.
Vader en zoon A drijven samen een vof (winstverdeling 50:50). Het bedrijfspand behoort tot het buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen van de vader. Vader wenst zijn firma-aandeel over te dragen aan zoon B. Tevens wenst hij tegelijkertijd het bedrijfspand over te dragen aan beide zonen (ieder voor een gelijk deel).
Vader kan een gefaciliteerde lijfrente bedingen bij zoon B voor de stakingswinst die hij heeft behaald op de overdracht van zijn onderneming (artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, Wet IB 2001). In dit geval wordt tot de overdracht van de onderneming ook gerekend, de winst behaald bij de overdracht van 50% van het bedrijfspand aan zoon B. Maar vader kan geen gefaciliteerde lijfrente bedingen voor de stakingswinst die hij behaalt op de overdracht van het aandeel in de eigendom van het bedrijfspand aan zoon A, omdat genoemd vermogensbestanddeel geen deel uitmaakt van de overdracht van (een gedeelte van) zijn onderneming aan die zoon.
Ik keur echter goed dat in deze situatie vader voor de stakingswinst ter zake van de overdracht van het gedeelte in het bedrijfspand bij zoon A een lijfrente kan bedingen als bedoeld in artikel 3.124, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001.
Een ondernemer die zijn onderneming overdraagt aan een nieuw opgerichte bv terwijl de bv de onderneming door middel van lease ter beschikking gaat stellen aan een derde kan bij die bv geen lijfrente bedingen als tegenprestatie.
Indien sprake is van financial lease, kan dit feitelijk worden aangemerkt als directe (door)verkoop van de onderneming. Indien het voornemen daartoe al bestond ten tijde van het bedingen van de lijfrente, kwalificeert de bv niet als verzekeraar-overnemer in de zin van artikel 3.126 Wet IB 2001.
Indien sprake is van operational lease, kan worden gesteld dat in principe sprake is van een met verhuur overeenkomende wijze van ter beschikking stellen van de vermogensbestanddelen. Vereist is dat de verzekeraar een onderneming in materiële zin overneemt om te kwalificeren als verzekeraar-overnemer. Zie namelijk de eis gesteld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001. In deze situatie wordt door de bv echter geen onderneming in materiële zin overgenomen (Hoge Raad 20 februari 2004, nr. 38168; gewezen inzake artikel 18 Wet IB 1964). Het voorgaande geldt niet indien de verhuurder van de onderneming wel als ondernemer in de zin van artikel 3.4 Wet IB 2001 wordt aangemerkt (zie Hof Arnhem 22 oktober 2008, nr. 07/00340). In dat geval neemt de verzekeraar namelijk wel een onderneming in eerdergenoemde zin over.
Dat een bv wordt geacht met het hele vermogen een onderneming te drijven (de fictie van artikel 2, vijfde lid, Wet Vpb 1969) doet daar niet aan af. Genoemde fictie veronderstelt weliswaar dat de bv in formele zin steeds een onderneming uitoefent, maar er is geen reden die bepaling door te laten werken naar artikel 3.126 Wet IB 2001.
Dit geldt ook indien de overdrager de onderneming vóór de inbreng in de bv nog niet verhuurde, maar ten tijde van het bedingen van de lijfrente de overnemer dit voornemen wel had.
Artikel 3
Omzetting oudedagsreserve en omzetting stakingswinst vanaf 1 januari 2001; de verzekeraar (artikel 3.126)
Onderdeel van Vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting, lijfrenten in de winstsfeer, verzamelbesluit· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 26 januari 2022