Het middelingstijdvak bestaat uit drie aaneengesloten gehele kalenderjaren waarin de belastingplichtige binnenlandse belastingplichtige of kwalificerende buitenlandse belastingplichtige is geweest (artikel 3.154, eerste lid, Wet IB 2001). Van een deeljaar is sprake als een belastingplichtige ten gevolge van overlijden of migratie niet het gehele kalenderjaar als binnenlandse of kwalificerende buitenlandse belastingplichtige wordt aangemerkt. Zo’n deeljaar kan geen onderdeel zijn van een middelingstijdvak. Het doel van middeling is om progressienadelen op te vangen in situaties waarin de hoogte van het inkomen uit werk en woning sterk schommelt. Door het uitsluiten van deeljaren in het middelingstijdvak heeft de wetgever kennelijk willen voorkomen dat middeling van toepassing wordt bij inkomensdalingen die worden veroorzaakt door het gedurende het kalenderjaar beginnen of eindigen van de binnenlandse belastingplicht of kwalificerende buitenlandse belastingplicht.
In de praktijk doet zich de situatie voor dat het inkomen in het deeljaar hoger is dan het inkomen in de twee andere kalenderjaren bijvoorbeeld vanwege een ontslagvergoeding of winst bij staking van de onderneming. Zo’n deeljaar dat ontstaat door overlijden of migratie kan dan op grond van artikel 3.154 Wet IB 2001 niet in een middelingstijdvak worden betrokken. Dit acht ik ongewenst omdat de middelingsregeling juist voor dergelijke situaties is bedoeld. Daarom keur ik op grond van artikel 63 AWR (hardheidsclausule) het volgende goed.
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat, het kalenderjaar waarin slechts een deel van dat jaar binnenlandse belastingplicht of kwalificerende buitenlandse belastingplicht bestond, voor de toepassing van de middelingsregeling als geheel kalenderjaar wordt aangemerkt.
Voor deze goedkeuring gelden de volgende cumulatieve voorwaarden:
Het belastbare inkomen uit werk en woning dat in het deeljaar is genoten, is hoger dan de belastbare inkomens uit werk en woning van beide andere kalenderjaren die deel uitmaken van het middelingstijdvak.
In het middelingstijdvak mag slechts één deeljaar zitten.
De binnenlandse of kwalificerende buitenlandse belastingplicht in het deeljaar is begonnen of geëindigd als gevolg van migratie van de belastingplichtige of geëindigd als gevolg van het overlijden van de belastingplichtige.
De overige voorwaarden van artikel 3.154 Wet IB 2001 blijven van toepassing.
Ten aanzien van voorwaarde a merk ik voor migratiesituaties het volgende op. In het deeljaar wordt alleen gekeken naar het inkomen dat is genoten in de periode waarin de belastingplichtige ofwel een binnenlandse belastingplichtige was ofwel een kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Een voorbeeld waarin niet wordt voldaan aan voorwaarde a is de situatie waarin een belastingplichtige in jaar 1 en 2 € 40.000 inkomen heeft en in jaar 3 € 100.000. Van die € 100.000 is € 61.000 niet genoten in de periode van binnenlandse of kwalificerende buitenlandse belastingplicht. In deze situatie is het inkomen in het deeljaar € 39.000 en wordt daarom niet voldaan aan voorwaarde a.
Het deeljaar wordt ook voor het vervolg van de berekening gezien als een volledig jaar. Als in het andere gedeelte van het jaar Nederlands of ander inkomen is genoten, wordt dit niet meegenomen in de middelingsberekening. Hiermee voorkom ik dat via de goedkeuring een inbreuk wordt gemaakt op de bewuste keuze van de wetgever om de middelingsregeling alleen open te stellen voor binnenlandse en kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen. Het is aan de belastingplichtige om inzichtelijk te maken welk gedeelte van het inkomen binnen het deeljaar valt.
Voor de middelingsberekening wordt herrekend wat de verschuldigde inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen zouden zijn geweest als het inkomen uit de periode van binnenlandse of kwalificerende buitenlandse belastingplicht het enige inkomen was geweest en daarbij ook sprake was van een geheel jaar verzekeringsplicht voor de volksverzekeringen. In bijlage 1 heb ik ter toelichting een cijfervoorbeeld opgenomen.
Artikel 2
Opname van het jaar van overlijden en migratie in het middelingstijdvak
Onderdeel van Besluit middeling· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 18 augustus 2023