Uitgangspunt voor de bepaling van de gecorrigeerde winst is de in een jaar genoten winst zonder toepassing van de renteaftrekbeperking van artikel 15b, eerste lid, Wet Vpb 1969. Dit betekent onder andere dat vrijgestelde kwijtscheldingswinst (artikel 8, vierde lid, Wet Vpb 1969) en voordelen uit hoofde van een deelneming waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is, de gecorrigeerde winst niet raken.17Kamerstukken II 2018/19, 35 030, nr. 3, p. 37.
De in een jaar genoten winst wordt op grond van artikel 15b, derde lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 vermeerderd met het saldo aan renten van het jaar, maar met uitzondering van de in dat saldo als voortbrengingskosten van een activum begrepen geactiveerde rente.
Dit kan ertoe leiden dat, specifiek voor de bepaling van de gecorrigeerde winst, sprake is van een negatief bij te tellen saldo aan renten. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als de in het jaar geactiveerde rente het bedrag aan rentebaten overstijgt. In dat geval is sprake van een positief saldo aan renten, maar doordat de geactiveerde rente is uitgezonderd van de gecorrigeerde winst, ontstaat een negatieve bijtelling. Uit artikel 15b, derde lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 volgt namelijk niet dat de correctie voor geactiveerde rente eveneens is begrensd tot nihil, zoals dit wel geldt voor de gecorrigeerde winst en het saldo aan renten.
Ik acht het juist om uitsluitend bij de bepaling van het saldo aan renten rekening te houden met de in een jaar in aanmerking genomen rentebaten. Tot slot is het in lijn met doel en strekking van artikel 15b Wet Vpb 1969 dat de aftrekruimte effectief wordt beperkt daar waar de rentelasten, met inbegrip van de geactiveerde rente, de rentebaten overstijgen.
Rentelasten behoren in beginsel tot het saldo aan renten in het jaar dat zij in aanmerking worden genomen. Rentelasten kunnen boekhoudkundig op verschillende manieren worden verwerkt. Worden rentelasten bijvoorbeeld geactiveerd, dan behoren zij dus bij afschrijving ervan tot het saldo aan rente. Ditzelfde geldt voor financieringskosten door de gelijkschakeling met rentelasten op grond van artikel 15b, zesde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969.
Het maakt voor deze behandeling geen verschil of activering heeft plaatsgevonden vóór of na inwerkingtreding van artikel 15b Wet Vpb 1969 (2019). Artikel 15b Wet Vpb 1969 in het algemeen en genoemd zesde lid, onderdeel b, in het bijzonder, kennen immers een jaarlijkse toets.
De behandeling is anders wanneer de financieringskosten of rentelasten worden geactiveerd als onderdeel van de voortbrengingskosten van een activum. In dat geval behoren ze bij activering tot het saldo aan rente op grond van artikel 15b, zesde lid, onderdeel d, Wet Vpb 1969.
Als dergelijke financieringskosten of rentelasten vervolgens in aftrek worden beperkt door artikel 15b, eerste lid, Wet Vpb 1969 dan blijft activering in zoverre achterwege op grond van artikel 15b, zevende lid, eerste volzin, Wet Vpb 1969. Van afschrijving en daarmee verlaging van de winst in een later jaar is dan geen sprake.
Als de aftrek niet wordt beperkt dan blijft de activering in stand. Afschrijving in een later jaar op het activum verlaagt dan de winst van dat jaar, maar behoort niet tot het saldo aan rente. Artikel 15b, zesde lid, onderdeel d, Wet Vpb 1969 kent namelijk, anders dan onderdeel b, een eenmalige toets in het jaar van activeren.
De eenmalige toets brengt met zich dat wanneer activering van dergelijke financieringskosten of rentelasten heeft plaatsgevonden vóór de inwerkingtreding van de earningsstrippingmaatregel in 2019, afschrijving in een later jaar op het activum voor dat deel geen onderdeel uitmaakt van het saldo aan renten.
Bij de bepaling van de gecorrigeerde winst in latere jaren wordt aangesloten bij de afschrijving over de als gevolg van artikel 15b, zevende lid, Wet Vpb 1969 aangepaste boekwaarde. Uitgaan van een (extracomptabele) afschrijving op basis van een hogere boekwaarde – dat wil zeggen, alsof artikel 15b, zevende lid, Wet Vpb 1969 geen toepassing zou hebben gevonden – acht ik onjuist. Uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat de bedoeling van artikel 15b Wet Vpb 1969 is om aan te sluiten bij de winst die in een jaar fiscaal in aanmerking wordt genomen.18Kamerstukken II 2018/19, 35 030, nr. 3, p. 38.
Bij het bepalen van de gecorrigeerde winst wordt op grond van artikel 15b, derde lid, onderdelen a en b, Wet Vpb 1969 de winst vermeerderd met afschrijvingen en afwaarderingen die tot uitdrukking komen in de winst. Terugnamen van deze afwaarderingen komen in mindering op de winst.
De wijze waarop de afschrijving of (terugname van) de afwaardering plaatsvindt is in beginsel niet relevant, zolang deze in lijn is met goed koopmansgebruik of de daarop door de wet gemaakte uitzonderingen. Ook de afschrijving ineens van een immaterieel activum op grond van artikel 3.30, derde lid, Wet IB 2001 jo. artikel 8, eerste lid, Wet Vpb 1969, wordt derhalve bijgeteld ter bepaling van de gecorrigeerde winst.
Zo wordt ook de afschrijving op gekochte goodwill die als bedrijfsmiddel kwalificeert en die op grond van een zakelijke winstverdeling wordt toegerekend aan de Nederlandse onderneming van een belastingplichtige wel in aanmerking genomen bij de bepaling van de gecorrigeerde winst. Op deze wijze wordt de renteaftrek zoveel mogelijk gekoppeld aan de in Nederland belastbare economische activiteit.
Afschrijvingen en (teruggenomen) afwaarderingen die niet tot uitdrukking komen in de winst, worden ook niet in aanmerking genomen bij het bepalen van de gecorrigeerde winst.19Idem. Dit geldt bijvoorbeeld voor afschrijvingen en (teruggenomen) afwaarderingen die behoren tot de winst die is vrijgesteld op grond van artikel 15e Wet Vpb 1969 (objectvrijstelling).
Een resultaat ter zake van de vervreemding van een bedrijfsmiddel is niet aan te merken als een afwaardering naar lagere bedrijfswaarde of een terugname ervan en wordt daarom niet bijgeteld respectievelijk teruggenomen bij de bepaling van de gecorrigeerde winst.
Als vóór de vervreemding van een bedrijfsmiddel op grond van goed koopmansgebruik een afwaardering naar lagere bedrijfswaarde of een terugname daarvan plaatsvindt of moet plaatsvinden, heeft dit door toepassing van artikel 15b, derde lid, Wet Vpb 1969 echter wel gevolgen voor de gecorrigeerde winst. De gecorrigeerde winst is dan hoger respectievelijk lager dan wanneer de vervreemding zonder (terugname van) de afwaardering had plaatsgevonden.
Een aftrekbaar liquidatieverlies maakt deel uit van de winst en werkt daarmee door naar de gecorrigeerde winst. Een liquidatieverlies is niet aan te merken als een afwaardering naar lagere bedrijfswaarde of een terugname ervan zoals bedoeld in artikel 15b, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 en wordt daarom niet bijgeteld respectievelijk teruggenomen bij de bepaling van de gecorrigeerde winst.
Uitdelingen van een coöperatie of van een vereniging op coöperatieve grondslag aan leden, natuurlijke personen, uit de daartoe beschikbare over het jaar genoten winst (verlengstukwinst), zijn onder voorwaarden aftrekbaar van de winst (artikel 9, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969). Deze uitdelingen worden niet genoemd bij de vermeerderingen van artikel 15b, derde lid, Wet Vpb 1969 en worden dus niet bijgeteld ter bepaling van de gecorrigeerde winst voor toepassing van artikel 15b Wet Vpb 1969.
Winst bepaald aan de hand van de zogenaamde tonnageregeling van artikel 3.22 Wet IB 2001 behoort tot de gecorrigeerde winst. Rentelasten en rentebaten, voor zover die deel uitmaken van deze winstbepaling, vallen niet onder het economische rentebegrip van artikel 15b, tweede lid, Wet Vpb 1969. Immers, door het forfaitaire karakter van de tonnageregeling worden deze renten niet in aanmerking genomen bij de bepaling van de in een jaar genoten winst. Verder heeft de tonnageregeling geen effect op de omvang van de minimale aftrekruimte van € 1 miljoen van artikel 15b, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969. Deze minimale aftrekruimte wordt niet (deels) toegerekend aan de winst die wordt bepaald op basis van de tonnageregeling.
Bij de bepaling van de gecorrigeerde winst wordt geen rekening gehouden met winsten van buiten Nederland gevestigde groepsvennootschappen. Ook niet als deze vennootschappen deel kunnen uitmaken van een fiscale eenheid met belastingplichtige als zij in Nederland zouden zijn gevestigd. Dit is niet in strijd met de Europeesrechtelijke vrijheid van vestiging.20Zie het kennisstandpunt KG:040:2024:3, dat eerder is gepubliceerd op de website kennisgroepen.belastingdienst.nl.
Artikel 4
Bepaling van de gecorrigeerde winst
Onderdeel van Besluit Earningsstrippingmaatregel 2025· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 30 juli 2025