Art. 3 Omzetbelasting, margeregeling; regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten

De kern van de margeregeling staat in artikel 28b, eerste lid, eerste volzin, van de wet. Deze volzin luidt: ‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’ De margeregeling heeft dus betrekking op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de wet blijven op enkele afwijkingen na dan ook van kracht. Die afwijkingen zijn nodig in verband met de doelstelling van de margeregeling en zijn de volgende: de afnemer van goederen die met toepassing van de margeregeling aan hem zijn geleverd, kan de in de verkoopprijs begrepen btw niet in aftrek brengen (artikel 28e, onderdeel a, van de wet); de wederverkoper heeft geen recht op aftrek van voorbelasting voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die hij met toepassing van de margeregeling verkoopt (artikel 28e, onderdeel b, van de wet); de uitsluiting van de verlegging van de heffing voor goederen die met toepassing van de margeregeling door een buitenlandse ondernemer worden geleverd (artikel 28g van de wet); het verbod om met afzonderlijke vermelding van btw te factureren als goederen met toepassing van de margeregeling worden geleverd (artikel 28h, tweede lid, van de wet); de invoering van enkele specifieke administratieve verplichtingen (artikel 4a en artikel 31, eerste lid, onderdeel a en vijfde lid, van de uitvoeringsbeschikking); heffing van btw volgens het oorspronglandbeginsel in alle gevallen dat goederen intracommunautair worden geleverd met toepassing van de margeregeling (artikel 1a, eerste lid, onderdeel d, en artikel 5a, eerste lid, van de wet). De margeregeling is uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan: er is sprake van een levering door een wederverkoper; het geleverde goed is een gebruikt margegoed; het (marge)goed is op één van de in artikel 28b, tweede lid, van de wet bedoelde manieren door de wederverkoper verkregen; het (marge)goed is in één van de lidstaten aan de wederverkoper geleverd; de wederverkoop van margegoederen behoort tot de normale bedrijfsbeoefening van de wederverkoper; de wederverkoper mag geen factuur uitreiken waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt. Toelichting: Ad a De wederverkoper kan de margeregeling toepassen op elke levering in de zin van artikel 3 van de wet. Dit betekent onder meer dat de regeling ook van toepassing is op goederen die over een veiling worden verhandeld of die worden geleverd door tussenkomst van een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander (artikel 3, zesde lid, van de wet, zie onderdeel 3.3). Verder is de margeregeling van toepassing op de fictieve levering bedoeld in artikel 3a van de wet. Het gaat hierbij om eigen goederen die de wederverkoper van zijn bedrijf overbrengt naar een andere lidstaat. Het begrip ‘wederverkoper’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet (zie ook onderdeel 3.3). Ad b Het begrip ‘gebruikt goed’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet (zie ook onderdeel 3.4). Uit de definitie volgt dat gebruikte goederen alleen roerende lichamelijke zaken kunnen zijn. De margeregeling is dus niet van toepassing op leveringen van onroerende zaken. Als een wederverkoper uit gebruikte goederen een nieuw goed vervaardigt, blijft de margeregeling buiten toepassing. Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten zullen vaak ook zijn aan te merken als gebruikte goederen. Het kan echter van belang zijn de goederen aan te merken als kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten. Voor deze goederen gelden namelijk bijzondere regelingen, onder meer voor de tarieftoepassing en de toepassing van de margeregeling bij wederverkoop (zie hoofdstuk 5). Ad c De wederverkoper moet het goed verkregen hebben van een niet-aftrekgerechtigde leverancier. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten geldt dat de margeregeling onder bepaalde voorwaarden ook van toepassing kan zijn op goederen die op een andere manier door de wederverkoper zijn verkregen (zie hoofdstuk 5). Ad d Het goed moet in één van de lidstaten aan de wederverkoper zijn geleverd (artikel 28b, tweede lid, van de wet). Dat betekent dat de margeregeling buiten toepassing blijft als de plaats van levering op grond van de wet buiten de EU ligt. Het is daarbij niet van belang door wie of namens wie de invoer van het goed plaatsvindt. Op deze voorwaarde geldt een uitzondering voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper zelf worden ingevoerd (zie hoofdstuk 5). Ad e Van wederverkoop in het kader van de normale bedrijfsuitoefening is niet alleen sprake bij in- en verkoop van (marge)goederen. Ook als margegoederen worden ingekocht, vervolgens bedrijfsmatig worden gebruikt en daarna worden verkocht kan die verkoop onder de margeregeling vallen2Hof van Justitie, 8 december 2005, nr. C-280/04, ECLI:EU:C:2005:753 (Jyske Finans) en Hof ’s-Hertogenbosch, 15 maart 2006, nr. 02/05143, ECLI:NL:GHSHE:2006:AY3843 (zie ook onderdeel 3.3). Ad f Aan toepassing van de margeregeling is de voorwaarde verbonden dat de wederverkoper geen factuur uitreikt waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt (artikel 28h, tweede lid, van de wet). Als de wederverkoper een factuur uitreikt met aparte vermelding van btw, maakt hij gebruik van zijn recht om de margeregeling buiten toepassing te laten (artikel 28f, eerste lid, van de wet). De wederverkoper kiest dan voor het normale btw-regime en is belasting verschuldigd over de hele vergoeding. Zie ook onderdeel 3.8. Onder het begrip ‘wederverkoper’ wordt verstaan: ‘de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’ (artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet). Dat wil zeggen dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als wederverkoper. Het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf is niet van belang. Een ondernemer kan bij de levering van margegoederen ook als wederverkoper optreden, nadat hij die goederen voor andere activiteiten heeft gebruikt (bijvoorbeeld verhuur). Voorwaarde is wel dat de latere levering op het moment van de aanschaf van de goederen tot de normale bedrijfsuitoefening van de wederverkoper behoort (zie voetnoot 1). Een voorbeeld hiervan is een instelling van kunstuitleen. Een dergelijke instelling schaft kunstwerken aan om die tegen vergoeding uit te lenen. De instelling heeft tevens als doel om, al dan niet na een periode van verhuur, de kunstwerken te verkopen. Op de verkoop van kunstvoorwerpen kan zo’n instelling de margeregeling toepassen. Een ander voorbeeld is een wederverkoper die margeauto’s voordat hij ze verkoopt, gebruikt als leen- of huurauto. In de uitspraak van 18 januari 2013, nr. 11/00418, ECLI:NL:GHSHA:2013:BZ6203, heeft het Gerechtshof Den Haag het begrip ‘wederverkoper’ ruimer uitgelegd dan hiervoor is aangegeven. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld omdat door het Hof is geoordeeld dat de inspecteur het vertrouwen heeft gewekt dat juist is gehandeld. Toch moet worden uitgegaan van hetgeen in de vorige alinea’s is vermeld over het begrip ‘wederverkoper’. Goederen die over een veiling worden verhandeld, worden geacht aan en door de veilinghouder te worden geleverd (artikel 3, vijfde lid, van de wet). Dit betekent dat veilinghouders die margegoederen veilen hiervoor zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de wet. Er kan van worden uitgegaan dat zij aan het vereiste voldoen dat meer dan incidenteel sprake is van wederverkoop. Dit geldt ook voor commissionairs en vergelijkbare ondernemers (artikel 3, zesde lid, van de wet). ’Gebruikte goederen’ zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstelling daarvan, opnieuw kunnen worden gebruikt (artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet). Van deze definitie zijn uitgezonderd nieuwe vervoermiddelen3Volgens de wet worden vervoermiddelen ook als nieuw aangemerkt als sprake is geweest van beperkt gebruik (artikel 2a, eerste lid, onderdeel f, van de wet). die worden verzonden of vervoerd van een lidstaat naar een andere lidstaat (zie ook onderdeel 7.2) en onbewerkte edele metalen en onbewerkte edelstenen (artikel 4, eerste lid, van de uitvoeringsbeschikking). De definitie houdt in dat de goederen, al dan niet na herstel, te gebruiken zijn overeenkomstig de oorspronkelijke bestemming. Goederen die zo versleten zijn dat zij alleen nog kunnen worden gebruikt als grondstof, hulpstof of halffabricaat zijn dus geen gebruikte goederen in de zin van de wet. Uit de definitie volgt verder dat goederen die door of in opdracht van de wederverkoper zijn vervaardigd, geen gebruikte goederen zijn. In artikel 28b, tweede lid, van de wet is aangegeven dat de margeregeling uitsluitend van toepassing is als het goed aan de wederverkoper is geleverd door: een ander dan een ondernemer; een ondernemer die de btw bij aanschaf van het goed niet in aftrek heeft kunnen brengen; een ondernemer die de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers (artikel 25a van de wet) toepast, alleen voor in zijn bedrijf gebruikte roerende zaken waarop hij voor de inkomstenbelasting of de vennootschapsbelasting afschrijft of zou kunnen afschrijven als hij aan zo’n belasting zou zijn onderworpen; een andere wederverkoper die levert met toepassing van de margeregeling; of een ondernemer of een wederverkoper uit een andere lidstaat, die op grond van de voor hem geldende wettelijke bepalingen geen btw in rekening mag brengen. Hierna worden de voorwaarden bedoeld onder a t/m e toegelicht. Van een levering door een ander dan een ondernemer is allereerst sprake als het goed wordt geleverd door een particulier. Verder is sprake van een ander dan een ondernemer als een publiekrechtelijk lichaam, een andere rechtspersoon of een maatschap of een ander samenwerkingsverband, optreedt in de hoedanigheid van niet-ondernemer. Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw (artikel 11 van de wet). Een ondernemer die goederen gebruikt voor vrijgestelde prestaties kan de op die goederen drukkende btw niet in aftrek brengen (artikel 15, eerste lid, van de wet). Dat kan ook het geval zijn als een ondernemer goederen aanschaft en die goederen bijvoorbeeld voor personeelsvoorzieningen gebruikt (artikelen 15, zesde lid, en 16 van de wet). Als een ondernemer een roerende zaak levert waarvoor hij de btw niet in aftrek heeft kunnen brengen, is ook die levering vrijgesteld van btw (artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet). De leverancier moet dan een factuur uitreiken met de vermelding dat hij het goed levert met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet. Een ondernemer die in Nederland is gevestigd en van wie de omzet in een kalenderjaar in Nederland niet meer bedraagt dan € 20.000 kan kiezen voor toepassing van de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers, de zogenoemde kleineondernemersregeling (artikel 25a, eerste lid, van de wet). Een ondernemer die in de Unie1Zoals bedoeld in artikel 2a, eerste lid, onderdeel c, van de wet. maar niet in Nederland is gevestigd, kan in Nederland kiezen voor toepassing van deze vrijstellingsregeling als ook aan de voorwaarde is voldaan dat de jaaromzet in de Unie niet meer bedraagt dan € 100.000 (artikel 25a, tweede lid, van de wet). Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat als maatstaf voor de omzet moet worden genomen het totale bedrag van de door belastingplichtige wederverkopers ontvangen bedragen, de btw niet inbegrepen2 Hof van Justitie, 29 juli 2019, C-388/18 (B), ECLI:EU:C:2019:642 (zie ook Stcrt. Nr. 51913). Een gevolg van de vrijstelling is dat deze ondernemer voor zijn leveringen en diensten geen btw op de factuur mag vermelden (artikel 25a, vierde lid, van de wet). Als zo’n ondernemer een gebruikte roerende zaak levert waarop de ondernemer voor de inkomstenbelasting of de vennootschapsbelasting afschrijft (of zou kunnen afschrijven als hij aan zo’n belasting zou zijn onderworpen), kan de wederverkoper dat goed met toepassing van de margeregeling verkopen. De leverancier van de gebruikte roerende zaak moet op het moment van deze levering de vrijstelling toepassen. Het is niet relevant welk btw-regime op de leverancier van toepassing was toen hij het bedrijfsmiddel aanschafte en of hij de btw toen in aftrek heeft kunnen brengen. De (marge)regeling is beperkt tot de levering van roerende zaken als hiervoor bedoeld. De regeling geldt niet voor de handelsvoorraad van btw-vrijgestelde kleine ondernemers, die meestal uit ongebruikte goederen bestaat. De margeregeling kan wel worden toegepast als een btw-vrijgestelde kleine ondernemer in zijn hoedanigheid van wederverkoper handelsgoederen levert aan een andere wederverkoper (zie onderdeel 3.5.4.). Een wederverkoper die goederen met toepassing van de margeregeling inkoopt van een andere wederverkoper, kan die goederen met toepassing van de margeregeling (door)leveren. Als de ondernemer die het goed levert (hierna: de leverancier) in een andere lidstaat is gevestigd, kan de wederverkoper in de volgende situaties dat goed onder de margeregeling (door)verkopen: de leverancier is een ondernemer die het goed op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet in Nederland vrijgesteld van btw zou hebben kunnen leveren (vergelijk onderdeel 3.5.2); de leverancier is een ondernemer die op grond van de regeling voor kleine ondernemers geen btw hoeft te voldoen; of de leverancier is een in een andere lidstaat gevestigde wederverkoper die het goed met toepassing van de margeregeling levert. De situaties die zijn beschreven in de onderdelen 3.5.1 tot en met 3.5.5 hebben met elkaar gemeen dat aan de wederverkoper goederen worden geleverd zonder een factuur waarop afzonderlijk btw is vermeld. Het is mogelijk dat de leverancier aan de wederverkoper ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw4Hieronder valt ook het ten onrechte achterwege laten van het 0%-tarief bij intracommunautaire transacties (levering door een buitenlandse ondernemer; zie onderdeel 3.5.5). heeft afgegeven. De wederverkoper kan dan voor die goederen de margeregeling niet toepassen als hij wist of redelijkerwijs had moeten vermoeden dat zijn leverancier ten onrechte geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw uitreikte. Bij twijfel hierover heeft de wederverkoper een onderzoeksplicht. Daaraan heeft de wederverkoper voldaan als blijkt of redelijkerwijs kan worden aangenomen dat hij er niet aan hoefde te twijfelen dat aan hem terecht geen factuur of een factuur zonder afzonderlijke vermelding van btw is uitgereikt. Hetzelfde geldt als de wederverkoper is afgegaan op mededelingen van de leverancier en geen aanleiding had om aan de juistheid van die mededelingen te twijfelen. In beide gevallen geldt dat de wederverkoper de toepassing van de margeregeling niet hoeft te corrigeren als achteraf toch nog een factuur met afzonderlijke vermelding van btw wordt uitgereikt, en hij die btw aan zijn leverancier voldoet. De wederverkoper mag deze nagefactureerde btw dan niet in aftrek brengen, maar kan die btw wel tot de inkoopprijs van het goed rekenen. Een wederverkoper kan de margeregeling niet toepassen op een gebruikt goed dat hij heeft ingekocht van een ondernemer op wie de landbouwregeling (artikel 27 van de wet) of de zogenoemde veehandelregeling van toepassing is (de forfaitair belaste landbouwer of veehandelaar). Tegen de bedoeling van de margeregeling in kan bij de verkoop van gebruikte goederen door forfaitair belaste landbouwers en veehandelaren daardoor een verlegging van het handelsverkeer ontstaan. Daarom keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule). Ik keur onder voorwaarden goed dat de wederverkoper de margeregeling toepast op gebruikte goederen als bedoeld in artikel 27, eerste lid, onderdeel c, van de wet, die hij heeft verkregen van forfaitair belaste landbouwers of veehandelaren. Het gaat hier om in het landbouw- of veehandelsbedrijf gebruikte bedrijfsmiddelen en andere in het bedrijf gebruikte goederen. Voor toepassing van deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden: de wederverkoper toont aan dat daadwerkelijk sprake is van aankoop van een in deze goedkeuring bedoeld goed. Hij voldoet aan deze verplichting door een verklaring van de verkoper van het goed te overleggen. Daarvoor kan hij gebruik maken van een door de landbouwer of veehandelaar afgegeven landbouwverklaring (artikel 28 van de uitvoeringsbeschikking). Als de landbouwverklaring alle gegevens bevat die voor de inkoopverklaring nodig zijn, kan het afgeven van een afzonderlijke inkoopverklaring achterwege blijven (zie ook onderdeel 6.3); en de wederverkoper en de leverancier wonen of zijn gevestigd in Nederland of hebben een vaste inrichting in Nederland van waaruit de goederen worden geleverd. De wederverkoper is btw verschuldigd over de door hem gerealiseerde winstmarge. De winstmarge is ‘het verschil tussen de vergoeding en hetgeen ter zake van de levering van een dergelijk goed aan de wederverkoper door hem is of moet worden voldaan’ (artikel 28b, eerste lid, tweede volzin, van de wet). Het is in de praktijk overigens eenvoudiger om op de verkoopprijs de inkoopprijs in mindering te brengen. Uit het resultaat van die berekening is de btw af te leiden door het (positieve) verschil te vermenigvuldigen met 21/121 of 9/109. De winstmarge kan vervolgens worden bepaald door de btw in mindering te brengen op het verschil tussen verkoopprijs en inkoopprijs. Voorbeeld Verkoopprijs 2.000 Inkoopprijs 1.395 605 btw: 21/121 x 605 = 105 Winstmarge 500 De vergoeding is het bedrag dat de wederverkoper voor de levering in rekening brengt of, als dat meer is, ontvangt, exclusief de in de winstmarge begrepen btw (artikel 8, tweede lid, van de wet). Een ondernemer die eigen goederen overbrengt naar een andere lidstaat verricht een levering als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet. Voor deze levering wordt de vergoeding gesteld op de aankoopprijs van de goederen of de kostprijs op het tijdstip waarop de levering wordt verricht. Goedgekeurd is dat de wederverkoper in zo’n situatie de historische inkoopprijs hanteert (zie onderdeel 3.10). Als een gebruikte auto wordt geleverd met toepassing van de margeregeling, mag de winstmarge niet worden verminderd met de (rest)BPM. Deze (rest)BPM is zowel aanwezig in de inkoopprijs als in de vergoeding. De inkoopprijs is alles wat de wederverkoper voor de levering van een goed heeft voldaan of moet voldoen met inbegrip van de eventuele btw. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten kunnen afwijkende regels gelden (zie hoofdstuk 5). Het bedrag dat de leverancier bij verkoop van een motorvoertuig op grond van de Regeling tarieven kentekenregistratie voldoet voor de (wijziging van de) tenaamstelling van het kentekenbewijs, kan worden behandeld als een doorlopende post. De leverancier moet dat bedrag dan wel afzonderlijk aan de klant in rekening brengen. Bij verkoop van een gebruikt motorvoertuig onder de margeregeling behoort het bedrag dan niet tot de winstmarge. Daar staat tegenover dat de leverancier de kosten van tenaamstelling, die hij bij de aankoop van het motorvoertuig heeft voldaan om het kenteken op zijn naam te zetten, niet tot de inkoopprijs of marge-inkoop mag rekenen. Bij aankoop van een gebruikt(e) personenauto of motorrijwiel vanuit een andere lidstaat is de wederverkoper BPM verschuldigd. De BPM behoort niet tot de inkoopprijs. Als de wederverkoper de BPM voor rekening van de afnemer voldoet, is sprake van een zogenoemde doorlopende post die niet tot de vergoeding behoort. In die situatie wordt over het bedrag van de doorlopende post geen btw berekend. Als de wederverkoper de BPM op eigen naam en voor eigen rekening voldoet, is hij bij wederverkoop btw verschuldigd over de BPM. De BPM heeft hij niet tot de inkoopprijs gerekend. Dit is in strijd met de bedoeling van de wetgever (artikel 4, tweede lid, van het uitvoeringsbesluit). Daarom keur ik het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule). Ik keur onder voorwaarde goed dat een wederverkoper die BPM verschuldigd is vanwege de aankoop van een gebruikt(e) personenauto of motorrijwiel vanuit een andere lidstaat, tot de inkoopprijs rekent de BPM die hij op eigen naam en voor eigen rekening heeft voldaan. Voor toepassing van deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde: de wederverkoper heeft de BPM op het moment van aangifte van de winstmarge (zie onderdeel 3.6.3) volledig voldaan. Een wederverkoper die het factuurstelsel toepast, neemt de winstmarge in aanmerking in het tijdvak waarin hij de factuur uitreikt of uiterlijk had moeten uitreiken. In gevallen waarin de wederverkoper levert aan een ander dan een ondernemer of rechtspersoon, moet de wederverkoper de winstmarge in aanmerking nemen in het tijdvak waarin hij het goed levert. Als een afnemer de koopprijs (gedeeltelijk) vooruit betaalt, moet de wederverkoper in alle gevallen de winstmarge in aanmerking nemen in het tijdvak waarin hij de (gedeeltelijk) vooruitbetaalde koopprijs ontvangt. Hij moet dit doen naar gelang de som van de ontvangsten meer bedraagt dan de inkoopprijs. In het tijdvak waarin de wederverkoper de factuur uitreikt of had moeten uitreiken, neemt hij het eventuele restant van de winstmarge in aanmerking. Aan de afnemer wordt 2.380 in rekening gebracht, inclusief btw. De inkoopprijs bedroeg 1.775. De winstmarge is dan 605 inclusief btw, dat is 500 exclusief btw. De afnemer betaalt de koopprijs als volgt: tijdvak 1: 1.428, tijdvak 2: 468, tijdvak 3: 242 en tijdvak 4: 242. De wederverkoper levert en factureert het goed in tijdvak 3. Vergoeding (Restant) inkoopprijs Winstmarge inclusief btw Verschuldigde btw Tijdvak 1 1.428 1.775 0 0 1.428 347 Tijdvak 2 468 347 121 21 0 Tijdvak 3 242 0 484 84 Tijdvak 4 242 0 0 0 Een wederverkoper die het kasstelsel toepast, neemt de winstmarge in aanmerking in het tijdvak waarin hij de vergoeding ontvangt. Dit naar gelang de som van de ontvangsten meer bedraagt dan de inkoopprijs. De uitwerking van bovenstaand voorbeeld luidt bij toepassing van het kasstelsel: Vergoeding (Restant) inkoopprijs Winstmarge inclusief btw Verschuldigde btw Tijdvak 1 1.428 1.775 0 0 1.428 347 Tijdvak 2 468 347 121 21 0 Tijdvak 3 242 0 242 42 Tijdvak 4 242 0 242 42 De wederverkoper is belasting verschuldigd over de bruto winstmarge. De bruto winstmarge bestaat uit het verschil tussen de verkoopprijs inclusief btw en de inkoopprijs, vermenigvuldigd met 21/121 respectievelijk 9/109. Als de winstmarge negatief is, wordt de verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op teruggaaf en ook niet tot verrekening met de belasting die over andere leveringen of diensten verschuldigd is. Dit is anders als de globalisatieregeling toepassing vindt (zie hoofdstuk 4). Wederverkopers hebben het recht bij de verkoop van margegoederen de margeregeling buiten toepassing te laten en de normale btw-regels toe te passen (artikel 28f van de wet). Als de wederverkoper goederen levert aan ondernemers of aan rechtspersonen, moet hij een factuur uitreiken waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt of uitdrukkelijk het nultarief toepast. In de overige gevallen moet de keuze voor toepassing van de normale btw-regels blijken uit de manier waarop de wederverkoper de levering in zijn administratie verwerkt. De wederverkoper die de normale btw-regels toepast, is btw verschuldigd over de gehele vergoeding. De btw die nog in de inkoopprijs is begrepen, kan hij niet in aftrek brengen. Het komt voor dat een wederverkoper (A) met toepassing van de margeregeling een goed levert aan een andere wederverkoper (B). Als B vervolgens het goed met toepassing van de normale btw-regels verkoopt, kan hij er belang bij hebben dat ook A het goed levert met berekening van btw over de volledige vergoeding. In verband daarmee kan A als volgt handelen. Wederverkoper A kan de toepassing van de margeregeling op zijn levering aan B ongedaan maken zolang de termijn voor de belastingaangifte van die levering nog niet is verstreken. A moet dan de uitgereikte factuur vervangen door een factuur waarop hij over de volledige vergoeding btw in rekening brengt. Om cumulatie van belasting te voorkomen kan aan wederverkoper A ook na het verstrijken van de aangiftetermijn een herstelmogelijkheid worden geboden (zie ook Hof Amsterdam, 6 april 2009, nr. 08/00151, ECLI:NL:GHSHE:2009:BI0538). Wederverkoper A kan de toepassing van de margeregeling op zijn levering aan B nog ongedaan maken als: de naheffingstermijn (artikel 20, derde lid, van de AWR) nog niet is verstreken; en vaststaat dat de afnemer (B) ter zake van de levering volledig recht op aftrek zou hebben gehad; en ook overigens vaststaat dat er geen enkel risico bestaat op verlies van belastinginkomsten; en wederverkoper A een herstelfactuur uitreikt waarbij hij onder creditering van de eerdere factuur alsnog de btw in rekening brengt. De wederverkoper kan de margeregeling ook toepassen op de levering van margegoederen naar een andere lidstaat. De wederverkoper betrekt deze levering op dezelfde manier in de belastingheffing als de binnenlandse leveringen waarop hij de margeregeling toepast. In de andere lidstaat vindt dan geen intracommunautaire verwerving plaats, ook al is de koper een ondernemer. De wederverkoper kan op de intracommunautaire transactie ook de normale btw-regels toepassen. Die keuze moet dan blijken uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie ook onderdeel 3.8). Op leveringen onder de margeregeling vanuit een andere lidstaat naar Nederland door een wederverkoper die niet in Nederland woont of is gevestigd en hier ook geen vaste inrichting heeft, is de verleggingsregeling niet van toepassing (artikel 28g van de wet, zie ook onderdeel 7.1). Als een wederverkoper een margegoed overbrengt van Nederland naar een andere lidstaat, is voor de btw sprake van een fictieve levering (artikel 3a van de wet). Op deze levering is de margeregeling van toepassing. Dat is ook zo als de wederverkoper margegoederen overbrengt van een andere lidstaat naar Nederland. In beide situaties moet de wederverkoper de vergoeding voor deze fictieve levering stellen op de aankoopprijs of de kostprijs van het goed op het tijdstip van de fictieve levering. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule). Ik keur onder voorwaarde goed dat de wederverkoper als vergoeding voor de fictieve levering het bedrag hanteert dat hij voor het goed moet of heeft moeten voldoen (de historische inkoopprijs). Dit betekent dat de winstmarge kan worden gesteld op nihil. Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde: de wederverkoper maakt de historische inkoopprijs aan de hand van zijn administratie aannemelijk. De margeregeling is niet van toepassing op goederen die de wederverkoper heeft ingevoerd of die in het kader van de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd5Bij invoer van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten gelden afwijkende voorschriften; zie hoofdstuk 5 van dit besluit.. De wederverkoper mag de margeregeling wel toepassen op de levering van margegoederen die hij uitvoert uit de EU of die hij onder het stelsel van douane-entrepots brengt (artikel 98, eerste lid, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek). Dit betekent dat de belasting over de winstmarge wordt berekend met toepassing van het nultarief. Als een ondernemer de vergoeding niet of niet volledig zal ontvangen, kan hij verzoeken om teruggaaf van btw die hij heeft aangegeven en betaald. Hetzelfde geldt als hij een vermindering van de vergoeding verleent of de goederen in ongebruikte staat terugneemt (artikel 29 van de wet). Ook een gebruikt goed waarvoor de margeregeling geldt, kan in ongebruikte staat als bedoeld in artikel 29 van de wet worden teruggenomen. Van belang is immers dat de afnemer het goed niet in gebruik heeft genomen. Bij toepassing van de margeregeling kan de wederverkoper slechts aanspraak maken op teruggaaf van de btw die is afgedragen over de winstmarge. Daar kan alleen sprake van zijn als de vergoeding bij verkoop van een goed de inkoopprijs van dat goed heeft overtroffen. Voor de berekening van de teruggaaf brengt de wederverkoper het niet ontvangen of terugbetaalde gedeelte op de vergoeding in mindering. Bij het opnieuw berekenen van de winstmarge gaat de wederverkoper uit van de verminderde vergoeding. Hij heeft dan recht op een teruggaaf van het verschil tussen de btw over de aangegeven winstmarge en de herrekende winstmarge. De wederverkoper brengt de afnemer een vergoeding van 2.380 in rekening. De inkoopprijs bedroeg 1.896. Hij draagt aan btw over de winstmarge af 21/121 x 484 (2.380 – 1.896) = 84. Hij ontvangt slechts 2.138. De bruto winstmarge (winstmarge inclusief btw) herrekent hij op 2.138 – 1.896 = 242. De daarin begrepen belasting bedraagt 21/121 x 242 = 42. Hij kan aanspraak maken op teruggaaf van 84 – 42 = 42. Als voorbeeld 1, maar nu ontvangt hij slechts 1.500. De bruto winstmarge wordt nu herrekend op 1.500 – 1.896 = 396 negatief. De daarin begrepen belasting is nihil. Hij kan nu aanspraak maken op teruggaaf van 84. De margeregeling blijft van toepassing op een margegoed dat wordt hersteld of gerestaureerd. Bij de bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs niet verhoogd met de kosten van herstel of restauratie. Uiteraard kan de wederverkoper de btw op herstel- en reparatiekosten aftrekken. Gebruikte goederen zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstel ervan, opnieuw kunnen worden gebruikt. Onderdelen van gebruikte goederen voldoen niet aan deze definitie. Op de verkoop daarvan is de margeregeling in beginsel niet van toepassing. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule). Ik keur onder voorwaarden goed dat de wederverkoper de margeregeling toepast op onderdelen van door hem te demonteren goederen. Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden: de te demonteren goederen komen op zichzelf voor toepassing van de margeregeling in aanmerking; en de onderdelen zijn daadwerkelijk te gebruiken overeenkomstig de bestemming waarvoor zij oorspronkelijk zijn vervaardigd; bij toepassing van de globalisatieregeling (zie hoofdstuk 4) verbind ik aan de goedkeuring daarnaast nog de voorwaarde dat de wederverkoper zijn marge-inkopen in het tijdvak van levering corrigeert als hij na demontage de overblijvende restanten en afvalstoffen levert met toepassing van de normale btw-regels (waaronder begrepen de verleggingsregeling van artikel 24bb van het uitvoeringsbesluit). Verder moet de wederverkoper de marge-inkopen corrigeren als hij nog bruikbare onderdelen verwerkt in een goed dat hij met toepassing van de normale btw-regels levert of als hij de onderdelen gebruikt voor een reparatiedienst. De margeregeling is ook van toepassing als margegoederen worden samengevoegd. Bij de bepaling van de winstmarge kan de wederverkoper de som van de inkoopprijzen van de samengevoegde goederen in aanmerking nemen. Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een lijst die als margegoed is ingekocht (inkoopprijs 232). Het geheel wordt verkocht voor 1.595. Verkoopprijs 1.595 Inkoopprijs 1.232 Winstmarge 363 Btw 21/121 x 363 = 63 Ook blijft de margeregeling van toepassing op een margegoed waar een niet-margegoed aan is toegevoegd. Bij de bepaling van de winstmarge mag de wederverkoper de inkoopprijs niet verhogen met de kostprijs van het toegevoegde goed dat hij onder de normale btw-regeling heeft verkregen. Daar staat tegenover dat hij de inkoop-btw van het toegevoegde goed kan aftrekken. Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een nieuw vervaardigde lijst (kostprijs 200 exclusief 42 btw). Het geheel wordt verkocht voor 1.605. Verkoopprijs 1.605 Inkoopprijs 1.000 Winstmarge 605 Btw 21/121 x 605 = 105 Voorbelasting 42 Per saldo verschuldigd 63 Bij een samenvoeging als bedoeld in onderdeel 3.15 is geen sprake van vervaardiging van een nieuw goed. Als na samenvoeging van (gebruikte) goederen wél een nieuw goed ontstaat, is de margeregeling op de levering van dat goed niet van toepassing. Een ‘nieuw’ goed is in dit verband een goed dat als zodanig nog niet eerder bestond. Daarbij is de fysieke toestand van het goed niet van belang. De wederverkoper die een partij goederen koopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan bij wederverkoop de inkoopprijzen van de verschillende goederen niet aan de hand van documenten vaststellen. Voor het bepalen van de winstmarge per goed moet de wederverkoper de prijs van de gehele partij aan de verschillende goederen toerekenen. De wederverkoper is daarin vrij binnen de grenzen van de redelijkheid. De toerekening mag niet later geschieden dan op het tijdstip waarop het eerste goed uit de partij wordt doorverkocht. Bij de toerekening moet de wederverkoper in beginsel uitgaan van een splitsing naar rato van de redelijkerwijs te verwachten verkoopopbrengst. Als de wederverkoper een partij margegoederen verkoopt voor een prijs die niet per goed is geïndividualiseerd, kan hij de margeregeling op de partij als geheel toepassen. Bij de bepaling van de winstmarge moet hij uitgaan van de totale inkoopprijs van de verkochte goederen. Bij de verkoop van een partij marge- en btw-goederen6d.w.z. onder de normale btw-regeling vallende goederen voor één prijs moet de wederverkoper de vergoeding in beginsel splitsen in een deel dat betrekking heeft op de margegoederen en een deel dat betrekking heeft op de btw-goederen. Ik keur het volgende goed met toepassing van artikel 63 van de AWR (hardheidsclausule). Ik keur goed dat bij de verkoop van een partij marge- en btw-goederen voor één prijs de wederverkoper de margeregeling op de partij als geheel toepast, ook als niet alle goederen voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen. Voor deze goedkeuring geldt de volgende voorwaarde: bij de bepaling van de winstmarge neemt de wederverkoper alleen in aanmerking de inkoopprijzen van de goederen waarvoor hij geen recht op vooraftrek heeft gehad. Een wederverkoper verkoopt voor 2.300 een partij goederen, bestaande uit A, B en C. A en B komen in aanmerking voor toepassing van de margeregeling (inkoopprijzen respectievelijk 300 en 185), terwijl voor C btw is gefactureerd (inkoopprijs 500 plus 105 btw = 605). De wederverkoper kan de margeregeling als volgt toepassen: Verkoopprijs 2.300 Inkoopprijs 485 1.815 btw 21/121 x 1.815 = 315 Aftrek voorbelasting 105 Per saldo verschuldigd 210 Bij de overdracht van een (gedeelte van de) onderneming treedt de koper voor de heffing van de btw in de plaats van de verkoper (artikel 37d van de wet). Als tot de overgedragen onderneming margegoederen behoren, kan de koper deze goederen verkopen met toepassing van de margeregeling. Als inkoopprijs geldt dan de inkoopprijs die door de verkoper is voldaan. Hetzelfde geldt voor de wederverkoper die zijn onderneming of een deel daarvan inbrengt in een vennootschap. Bij de vorming van en toetreding tot een fiscale eenheid treedt de fiscale eenheid voor de heffing van btw in de plaats van de deelnemers (artikel 7, vierde lid, van de wet). De fiscale eenheid kan als wederverkoper de margegoederen van de deelnemers verkopen met toepassing van de margeregeling. Bij het bepalen van de winstmarge moet de fiscale eenheid de inkoopprijs stellen op de inkoopprijs die door de deelnemers is voldaan. Leveringen en diensten tussen de deelnemers van de fiscale eenheid blijven buiten de heffing van btw. Bij de beëindiging van of uittreding uit een fiscale eenheid treden de uittredende (rechts)personen in de plaats van de fiscale eenheid voor het deel dat tot hun bedrijfsvermogen behoort (artikel 3a, tweede en derde lid, van de uitvoeringsbeschikking). De uittredende (rechts)personen kunnen de margegoederen van de fiscale eenheid verkopen met toepassing van de margeregeling. Bij het bepalen van de winstmarge moet de inkoopprijs worden gesteld op de inkoopprijs die door de fiscale eenheid of door de deelnemers vóór de vorming van de fiscale eenheid is voldaan.

Opzet margeregeling

Verwijzingen

Rechtspraak bij dit artikel