In het geval van een vervreemding waarbij emigratie geen rol speelt is het in de regel mogelijk om aan de voorwaarden van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001 te voldoen, waardoor over het middellijk gehouden lucratieve belang geen box 1-heffing (als ROW) plaatsvindt.
Wanneer een houder van een middellijk gehouden lucratief belang emigreert, kan er een verschil ontstaan tussen de verkrijgingsprijs voor het AB en het opgeofferd bedrag voor het lucratief belang.
Emigratie van een in Nederland woonachtige AB-houder, wordt op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel h, Wet IB 2001, fictief aangemerkt als een vervreemding. Bij een positief vervreemdingsvoordeel wordt ingevolge artikel 2.8, tweede lid, Wet IB 2001 een conserverende aanslag opgelegd. Op grond van artikel 25, achtste lid, IW 1990 wordt uitstel van betaling verleend. Doordat een aanmerkelijk belang wordt gehouden in een in Nederland gevestigd lichaam wordt de AB-houder buitenlands belastingplichtig. De verkrijgingsprijs voor het AB wordt gesteld op de waarde in het economische verkeer.
Bij emigratie van de houder van een middellijk lucratief belang vindt er voor het lucratief belang geen (fictieve) vervreemding plaats. De lucratiefbelanghouder blijft immers belastingplichtig. Het opgeofferde bedrag voor het lucratief belang wijzigt niet. Dit kan ertoe leiden dat bij een vervreemding na de emigratie, de genoten netto voordelen van het lucratief belang groter zijn dan het voordeel dat wordt genoten ter zake van het AB. Dit kan er onder omstandigheden toe leiden dat niet kan worden voldaan aan de voorwaarde van de doorstootverplichting. In dat geval wordt het volledige voordeel uit dat belang in box 1 van de inkomstenbelasting als ROW belast.
Als een houder van een middellijk gehouden lucratief belang emigreert, kan er sprake zijn van een verschil in het tijdstip waarop over het AB-voordeel wordt geheven en het tijdstip waarop over het voordeel uit lucratief belang wordt geheven. Het volgende voorbeeld maakt dit inzichtelijk.
Belanghebbende heeft aandelen in BV X die voor hem een AB vormen. BV X houdt als enige bezitting aandelen in BV Y die voor belanghebbende een middellijk lucratief belang vormen.
De verkrijgingsprijs voor het AB (en daarmee indirect het opgeofferde bedrag voor het lucratieve belang) bedraagt € 1.000. Bij emigratie zijn de aandelen in BV X € 1.200, waard. Voor het AB wordt er aan belanghebbende een conserverende aanslag opgelegd van € 53,8 (26,9%2Tarief belastbaar inkomen uit AB in 2021 van € 200) en vangt de buitenlandse belastingplicht aan met een verkrijgingsprijs van € 1.200.
Voor het lucratief belang verandert er niets. Het opgeofferd bedrag blijft € 1.000, er is immers geen sprake van een vervreemding.
Stel dat het AB-pakket na 3 jaar wordt vervreemd voor € 2.000. Voor het AB betekent dit een voordeel van € 800 (€ 2.000 -/- € 1.200 = € 800) en invordering van de conserverende aanslag ad € 53,8.
Voor het lucratief belang betekent dit een voordeel van € 2.000 -/- € 1.000 = € 1.000.
Als wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, wordt heffing in box 1 als ROW voorkomen. In voormeld artikel is bepaald dat er 'in dat kalenderjaar tot een bedrag van ten minste 95% van die voordelen inkomen uit aanmerkelijk belang wordt genoten dat een weerspiegeling is van die voordelen’. In deze variant is dat niet mogelijk. Immers, in dit geval is het inkomen uit AB € 800, dat is 80% van het voordeel uit het lucratief belang ad € 1.000. De doorstootverplichting stelt dat in dit geval in dat kalenderjaar ten minste € 950 (95% van het lucratief belang van € 1.000), in de AB-heffing dient te worden betrokken. Omdat in dat kalenderjaar dus niet kan worden voldaan aan de doorstootverplichting wordt het voordeel uit het lucratief belang volledig in box 1 belast.
Stel dat de AB-vennootschap BV X na 3 jaar het lucratief belang in BV Y vervreemdt voor € 2.000. Voor de box 1-heffing als ROW van belanghebbende betekent dit een voordeel van € 1.000 (€ 2.000 -/- € 1.000 = € 1.000). Als belanghebbende in dat jaar voldoet aan de voorwaarden genoemd in artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, door ten minste € 950 (95% van het voordeel ad € 1.000) inkomen uit AB te genieten, dan vindt enkel heffing plaats in de AB-sfeer.
Ik acht de gevolgen van de situatie zoals hiervoor weergegeven in de eerste variant ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.
Ik keur goed dat het geconserveerde inkomen uit AB waarover is geheven bij conserverende aanslag en waarvan het uitstel van betaling wordt ingetrokken, in het kalenderjaar waarin en voor het gedeelte dat het uitstel van betaling wordt ingetrokken, voor de toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, geacht wordt te zijn begrepen in het genoten inkomen uit AB, voor zover artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001 nog niet eerder is toegepast vanwege dat inkomen.
Op deze manier kan aan de voorwaarden van de doorstootverplichting worden voldaan, waardoor het mogelijk is dat box-1 heffing als ROW achterwege blijft.
Artikel 5
Emigratie en middellijk gehouden lucratief belang
Onderdeel van Besluit Lucratief belang in internationale situaties· Belastingrecht
Deze tekst geldt sinds 24 november 2021